La ejecución de obra para construcción de vivienda rural destinada a arrendamiento (actividad empresarial) grava al tipo general del 16%, no al reducido del 7%, por cuanto el régimen de vivienda principal del art. 91.1.3º LVA no resulta de aplicación a edificios destinados al ejercicio de actividades empresariales. El arrendamiento de la vivienda rural está sujeto al IVA como prestación de servicios; la organización de rutas de turismo de aventura tributa al tipo que corresponda según su naturaleza (presumiblemente general o reducido según accesibilidad).
Hechos
La entidad consultante está promoviendo la construcción de una vivienda de turismo rural que, posteriormente, explotará en arrendamiento por días, semanas o meses sin realizar servicios de comidas ni limpieza.
Asimismo, organizará rutas de turismo de aventura: a pie, en bicicleta, quads o vehículos todo terreno.
Cuestión planteada
- Tipo impositivo aplicable a la ejecución de obra de la construcción de dicha edificación.
- Tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido del arrendamiento de dicha vivienda rural.
- Tipo impositivo aplicable a la organización de rutas de turismo de aventura.
Contestación
1.- El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) preceptúa que el Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno, 3, número 1º de la Ley citada, dispone que se aplicará el tipo del 7 por ciento a las ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.
Según doctrina de esta Dirección General de Tributos, contenida en la Resolución de 22 de diciembre de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 19 de enero de 1987), a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no tienen la consideración de edificios destinados principalmente a viviendas los siguientes edificios destinados al ejercicio de una actividad empresarial: asilos, internados, residencias colectivas de solteros, viudos, separados y estudiantes, hoteles, moteles, aparthoteles, paradores, albergues y pensiones y edificaciones anejas a los mismos y la parte correspondiente a la urbanización inherente a tales edificaciones.
Por otra parte, la mencionada Ley 37/1992 establece en su artículo 5, apartado uno, letra a) que, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
El apartado dos siguiente dispone que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por consiguiente, este Centro Directivo le informa que las ejecuciones de obra para la construcción de una casa para alojamiento rural, que por definición se va a destinar a una actividad empresarial, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 16 por ciento.
2.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
La actividad realizada por la entidad consultante consistente en alquilar una casa rural, por días, semanas o meses, constituye una actividad empresarial que estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, conforme a lo dispuesto en los artículos 4 y 5 anteriormente citados.
No obstante lo anterior, el artículo 20, apartado uno, número 23º de la Ley 37/1992, dispone que están exentos del citado tributo los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y que tengan por objeto edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los garajes y anexos accesorios a estas últimas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.
Dicha exención no comprenderá:
"(...) e') Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amuebladas cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos".
En consecuencia, de acuerdo con la doctrina de esta Dirección General estarán sujetos y exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los arrendamientos de la vivienda de turismo rural objeto de consulta cuando no se presten los servicios propios de la industria hotelera y se destine, efectivamente, a vivienda.
3.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 91, apartado Uno.2, número 8º de la Ley 37/1992, se aplicará el tipo reducido del 7%, a “los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y no resulte aplicable a los mismos la exención a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 13º de esta Ley”.
Tal y como se deduce de los términos de la consulta, los servicios prestados por la entidad mercantil consultante no se encuentran exentos por el artículo 20, apartado uno, número 13º de la Ley citada ya que este supuesto de exención se reserva a servicios prestados por ciertas categorías de entidades de entre las cuales no cabe incluir, en principio, a una entidad mercantil, no obstante, se aplicará el tipo reducido del 7% siempre y cuando aquellos servicios reúnan los requisitos previstos en el artículo anteriormente trascrito, es decir:
1º) Sólo resultará aplicable a las operaciones, que de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, tengan la consideración de prestaciones de servicios, no resultando de aplicación, por lo tanto, a las operaciones que deban calificarse como entrega de bienes.
2º) Sólo se aplicará a las prestaciones de servicios que estén directamente relacionadas con la práctica del deporte o la educación física por una persona física.
Por tanto, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento los servicios prestados a personas físicas para la práctica del deporte o la educación física (rutas a pie, en bicicleta, quads o vehículos todo terreno) efectuados por la entidad consultante.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90-Uno, 91-Uno-2-8º, 91-Uno-3