La prestación de servicios de retirada de enjambres de la vía pública no integra el régimen especial de agricultura, ganadería y pesca regulado en el artículo 127 LIVA, al no contribuir a la realización de producción agrícola, forestal, ganadera o pesquera de los destinatarios (ayuntamientos) ni constar en la lista abierta del artículo 46 RD 1624/1992. Constituye una actividad independiente de apicultura sujeta a tributación ordinaria en IVA como prestación de servicios.
Hechos
El consultante ejerce la actividad de apicultura, tributando por el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA y determinando el rendimiento neto de la misma por el método de estimación objetiva.
Desde hace algún tiempo los ayuntamientos cercanos a su domicilio le han requerido para recoger enjambres de abejas de la vía pública. Estos ayuntamientos le han indicado que debía repercutir el IVA al tipo general y le retenían a cuenta del IRPF el 15%, como actividad profesional.
Cuestión planteada
Tributación en el IVA y en IRPF de los mencionados servicios prestados a los ayuntamientos.
Contestación
1.- Tributación en el IVA.
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 127, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), se considerarán incluidos en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca los servicios de carácter accesorio a las explotaciones a las que resulte aplicable dicho régimen especial, que presten los titulares de las mismas a terceros con los medios ordinariamente utilizados en dichas explotaciones, siempre que tales servicios contribuyan a la realización de las producciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras de los destinatarios.
Este precepto se desarrolla en el artículo 46 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 31), que establece lo siguiente:
“A efectos de lo dispuesto en el artículo 127 de la Ley del Impuesto, tendrán la consideración de servicios de carácter accesorio, entre otros, los siguientes:
1º. Las labores de plantación, siempre, cultivo, recolección y transporte.
2º. El embalaje y acondicionamiento de los productos, incluido su secado, limpieza, descascarado, troceado, ensilado, almacenamiento y desinfección.
3º. La cría, guarda y engorde de animales.
4º. La asistencia técnica.
Lo dispuesto en este número no se extenderá a la prestación de servicios profesionales efectuada por ingenieros o técnicos agrícolas.
5º. El arrendamiento de los útiles, maquinaria e instalaciones normalmente utilizados para la realización de sus actividades agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras.
6º. La eliminación de plantas y animales dañinos y la fumigación de plantaciones y terrenos.
7º. La explotación de instalaciones de riego o drenaje.
8º. La tala, entresaca, astillado y descortezado de árboles, la limpieza de los bosques y demás servicios complementarios de la silvicultura de carácter análogo”.
Así pues, desde el punto de vista del Impuesto sobre el Valor Añadido, la prestación del servicio de retirada de enjambres de la vía pública no podrá considerarse incluida como servicio accesorio a la actividad de apicultura, ya que no contribuye a la realización de una producción agrícola, forestal, ganadera o pesquera de los Ayuntamientos destinatarios de tal servicio. Esta conclusión se ve reforzada por el hecho de que tal servicio no se incluye en la lista abierta que establece el artículo 46 del Reglamento.
De este modo, dicha prestación de servicios constituirá una actividad independiente de la de apicultura, a la que no se aplicará el régimen especial de agricultura, ganadería y pesca. No obstante, cabe recordar que, en virtud del artículo 128 de la Ley 37/1992:
“Podrán acogerse al régimen especial regulado en este capítulo los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras a las que resulte aplicable el mismo, aunque realicen otras actividades de carácter empresarial o profesional. En tal caso, el régimen especial sólo producirá efectos respecto de las actividades incluidas en el mismo, y dichas actividades tendrán siempre la consideración de sector diferenciado de la actividad económica del sujeto pasivo”.
Por lo tanto, el hecho de que el consultante lleve a cabo servicios de retirada de enjambres de la vía pública no implica que su actividad de apicultura quede excluida del régimen especial de agricultura, ganadería y pesca.
2.- Por otra parte, el artículo 1 de la Orden EHA/99/2010, de 28 de enero, por la que se desarrollan para el año 2010 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (Orden EHA/3063/2010, de 25 de noviembre, para el año 2011), señala que el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido será aplicable, entre otras actividades o sectores de actividad, a “Otros trabajos, servicios y actividades accesorios realizados por agricultores o ganaderos que estén excluidos o no incluidos en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido”.
A estos efectos, se considera que esta actividad tiene carácter accesorio, cuando el volumen de ingresos de la misma no supera el volumen de ingresos de la actividad principal de apicultor.
Podría considerarse en el presente caso que, si bien los servicios de retirada de enjambres de la vía pública no constituyen servicios accesorios según el artículo 127 de la Ley 37/1992, sí son actividades accesorias realizadas por agricultores o ganaderos no incluidas en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, y por tanto se incluirían en el régimen especial simplificado del Impuesto.
En conclusión, desde el punto de vista del Impuesto sobre el Valor Añadido, la actividad de apicultura se incluiría en el régimen especial de agricultura, ganadería y pesca, mientras que la actividad de retirada de enjambres de la vía pública se incluiría en el régimen especial simplificado, siempre que se desarrolle con carácter accesorio a la actividad principal, por lo que el tipo aplicable del Impuesto será el tipo general vigente en el momento en que se preste el servicio.
En el supuesto de que se renuncie al régimen especial simplificado, las prestaciones de servicios objeto de consulta tributarán por el régimen general del Impuesto, quedando excluido del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca por la actividad de apicultor.
2.- Tributación en el IRPF.
De acuerdo con lo expresado en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, a efectos de la aplicación del método de estimación objetiva, el consultante desarrolla dos actividades económicas independientes, por una parte, la de apicultor, y, por otra, la de “otros trabajos, servicios y actividades accesorios realizados por agricultores o ganaderos que estén excluidos o no incluidos en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido”.
Por tanto, el rendimiento neto de las mismas podrá determinarse por el método de estimación objetiva, siempre que la segunda actividad se desarrolle con carácter accesorio en los términos expresados anteriormente y se cumplan los límites que delimitan el ámbito de aplicación del mismo.
Por lo que se refiere a la retención a cuenta a practicar sobre los servicios prestados a los ayuntamientos, estos deben de calificarse como rendimientos de actividad empresarial, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 95 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo) no existirá por parte del pagador obligación de practicar retención o ingreso a cuenta, al no encontrarse los mismos entre los rendimientos de esta naturaleza que están sometidos a esta obligación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, Art. 127 ; RIVA RD 1624/1992, Art. 127; RIRPF RD 324/2007, Art. 95; Orden EHA/3063/2010