La Agencia de Calidad y Prospectiva Universitaria de Aragón es una entidad de Derecho público (organismo autónomo) cuyas funciones incluyen evaluación, acreditación y certificación de enseñanzas e instituciones educativas. La consulta no explicita la cuestión tributaria concreta sobre IVA que requiere pronunciamiento, limitándose a describir su naturaleza jurídica y competencias. Resulta imprescindible identificar si se cuestiona la sujeción/exención de los servicios prestados, la aplicación del artículo 20.1.16.ª LIVA (exención de servicios prestados por entidades de Derecho público en el cumplimiento de funciones públicas) o la calificación de operación interna versus externa para determinar la tributación.
Hechos
La consultante es una entidad de derecho público que va a prestar servicios de evaluación, certificación y acreditación en el campo de la enseñanza universitaria a organismos públicos fuera del ámbito de su Comunidad Autónoma.
Cuestión planteada
Tributación en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios objeto de consulta realizados por la entidad consultante.
Contestación
1.- Según lo dispuesto en el artículo 82 de la Ley 5/2005, de 14 de junio, de Ordenación del Sistema Universitario de Aragón la Agencia de Calidad y Prospectiva Universitaria de Aragón es una entidad de Derecho público (organismo autónomo) de las reguladas en los artículos 79 y siguientes del Texto refundido de la Ley de la Administración de la Comunidad Autónoma de Aragón, aprobado por Decreto Legislativo 2/2001, de 3 de julio.
Por su parte, el artículo 84 de la mencionada Ley 5/2005 establece que la referida Agencia es un instrumento de la Comunidad Autónoma de Aragón para promover la mejora de la calidad del sistema universitario de Aragón favoreciendo su relación con el mundo empresarial y del trabajo y el conjunto de la sociedad.
Entre sus funciones, conforme a lo regulado en el artículo 85 del mismo texto legal, se encuentran las siguientes:
“a) La evaluación del sistema universitario de Aragón, que comprenderá el análisis de sus resultados docentes e investigadores y la propuesta de las correspondientes medidas de mejora de la calidad de los servicios que presta.
b) La evaluación, acreditación y certificación de las enseñanzas conducentes a la obtención de títulos de carácter oficial y validez en todo el territorio nacional, sin perjuicio de las competencias que, en su caso, puedan corresponder a otros entes u órganos.
c) La evaluación, acreditación y certificación de las enseñanzas conducentes a la obtención de diplomas y títulos propios de los centros universitarios o de educación superior ubicados en Aragón.
(…)
f) La evaluación y acreditación de los programas, servicios y actividades de gestión de los centros e instituciones de educación superior.
(…)
2. La Agencia podrá prestar servicios dentro del ámbito de sus competencias a otras Comunidades Autónomas, universidades y centros universitarios o, en general, de educación superior, españoles o no, previa la suscripción del correspondiente convenio, que será autorizado por el Gobierno de Aragón, y en el que se especificarán claramente las obligaciones que se asuman y que no podrán generar un coste económico para la Agencia.
3. Igualmente, la Agencia podrá llevar a cabo la evaluación de las actividades relacionadas con sus fines que se desarrollen en el ámbito del sector privado, a solicitud de los correspondientes agentes económicos y con el abono de los gastos que tal actuación suponga con arreglo al sistema de precios establecido. Los contratos que a esos efectos suscriba la Agencia necesitarán la autorización previa del Consejero o Consejera competente en materia de educación universitaria.”.
En base a lo anterior, y en lo que respecta al ámbito privado, mediante Orden IIU/475/2016, de 10 de mayo, se dispone la publicación de la Resolución de 6 de mayo de 2016, del Director de la Agencia de Calidad y Prospectiva Universitaria de Aragón, por la que se establecen los precios privados por la prestación de servicios o realización de actividades propias de dicha Agencia.
2.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…).".
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los entes públicos que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
En el caso planteado en la consulta, la Agencia consultante tiene la condición de empresario, pues ordena por cuenta propia factores de producción con el fin de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios mediante la correspondiente contraprestación.
3.- Por otra parte, a efectos de la sujeción de estas operaciones al Impuesto sobre el Valor Añadido, debe tenerse en cuenta lo establecido en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992 que, según la nueva redacción dada por la disposición final 10.Uno de la Ley 9/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector Público, por la que se transponen al ordenamiento jurídico español las Directivas del Parlamento Europeo y del Consejo 2014/23/UE y 2014/24/UE, de 26 de febrero de 2014 (BOE de 9 de noviembre), que entró en vigor el 10 de noviembre de 2017, establece que no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido:
“8.º A) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas, así como las entidades a las que se refieren los apartados C) y D) de este número, sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
B) A estos efectos se considerarán Administraciones Públicas:
a) La Administración General del Estado, las Administraciones de las Comunidades Autónomas y las Entidades que integran la Administración Local.
b) Las Entidades Gestoras y los Servicios Comunes de la Seguridad Social.
c) Los Organismos Autónomos, las Universidades Públicas y las Agencias Estatales.
d) Cualesquiera entidad de derecho público con personalidad jurídica propia, dependiente de las anteriores que, con independencia funcional o con una especial autonomía reconocida por la Ley tengan atribuidas funciones de regulación o control de carácter externo sobre un determinado sector o actividad.
No tendrán la consideración de Administraciones Públicas las entidades públicas empresariales estatales y los organismos asimilados dependientes de las Comunidades Autónomas y Entidades locales.
C) No estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados en virtud de los encargos ejecutados por los entes, organismos y entidades del sector público que ostenten, de conformidad con lo establecido en el artículo 32 de la Ley de Contratos del Sector Público, la condición de medio propio personificado del poder adjudicador que haya ordenado el encargo, en los términos establecidos en el referido artículo 32.
D) Asimismo, no estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados por cualesquiera entes, organismos o entidades del sector público, en los términos a que se refiere el artículo 3.1 de la Ley de Contratos del Sector Público, a favor de las Administraciones Públicas de la que dependan o de otra íntegramente dependiente de estas, cuando dichas Administraciones Públicas ostenten la titularidad íntegra de los mismos.
E) La no consideración como operaciones sujetas al impuesto que establecen los dos apartados C) y D) anteriores será igualmente aplicable a los servicios prestados entre las entidades a las que se refieren los mismos, íntegramente dependientes de la misma Administración Pública.
F) En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones, entes, organismos y entidades del sector público realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:
a´) Telecomunicaciones.
b´) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.
(…).”.
Por tanto, según este precepto, estarán siempre sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones Públicas realicen en el ejercicio de determinadas actividades que se mencionan en dicho precepto, aun cuando su contraprestación tenga naturaleza tributaria.
Sin embargo, los servicios que preste una Administración Pública relativos a la enseñanza, al no encontrarse entre los enumerados en la lista de actividades del transcrito artículo 7.8º, constituyen prestaciones de servicios que no estarán sujetas al Impuesto cuando se presten sin contraprestación o con contraprestación de naturaleza tributaria.
En estas circunstancias, ha de concluirse que el servicio prestado por la entidad consultante no se encuentra sujeto al Impuesto en aquellos casos en que el destinatario sea la Administración Pública de la que dependa o bien otros entes, organismos o entidades pertenecientes al sector público que dependan íntegramente de dicha Administración Pública.
En cualquier caso, la no sujeción al Impuesto de los servicios prestados a la Comunidad autónoma de la que depende no puede extenderse a aquellos servicios prestados a terceros, sean empresarios o profesionales de carácter privado, sean otros entes públicos salvo en el supuesto, como se ha indicado, de que dichos entes del sector público dependan íntegramente de la citada Comunidad autónoma, ni tampoco a las entregas de bienes que pudiera realizar la consultante, cualquiera que sea su destinatario.
Por consiguiente, los servicios prestados por la entidad consultante a otros organismos públicos fuera del ámbito de la Comunidad autónoma de Aragón estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido al no resultarles aplicable el supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992.
4.- Una vez determinada la sujeción de los servicios prestados a entidades terceras se plantea la posible exención de algunos de ellos.
El artículo 20, apartado uno, número 9º, de la Ley 37/1992, establece que estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones:
“9.º La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, incluida la atención a niños en los centros docentes en tiempo interlectivo durante el comedor escolar o en aulas en servicio de guardería fuera del horario escolar, la enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.
La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios.
La exención no comprenderá las siguientes operaciones:
a) Los servicios relativos a la práctica del deporte, prestados por empresas distintas de los centros docentes.
En ningún caso, se entenderán comprendidos en esta letra los servicios prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos vinculadas a los centros docentes.
b) Las de alojamiento y alimentación prestadas por Colegios Mayores o Menores y residencias de estudiantes.
c) Las efectuadas por escuelas de conductores de vehículos relativas a los permisos de conducción de vehículos terrestres de las clases A y B y a los títulos, licencias o permisos necesarios para la conducción de buques o aeronaves deportivos o de recreo.
d) Las entregas de bienes efectuadas a título oneroso.”.
Debe tenerse en cuenta que el artículo 20, apartado uno, número 9º, anteriormente transcrito, constituye la transposición al ordenamiento jurídico interno del artículo 132 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, precepto que establece que los Estados miembros eximirán “la educación de la infancia o de la juventud, la enseñanza escolar o universitaria, la formación o el reciclaje profesional, así como las prestaciones de servicios y las entregas de bienes directamente relacionadas con estas actividades, cuando sean realizadas por Entidades de Derecho público que tengan este mismo objeto o por otros organismos a los que el Estado miembro de que se trate reconozca que tienen fines comparables.”.
De acuerdo con los anteriores preceptos y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, establecida, entre otras, en las sentencias de 17 de febrero de 2005, asuntos acumulados C-453/02 y C-462/02, de 28 de enero de 2010 en el asunto C-473/08 y de 20 de junio de 2013, asunto C-319/12, la doctrina reiterada de este Centro Directivo condiciona la aplicación de la exención del artículo 20, apartado uno, número 9º, al cumplimiento de dos requisitos:
a) Un requisito subjetivo, según el cual las citadas actividades deben ser realizadas por entidades de Derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades, esto es, un centro de enseñanza que se considerará autorizado o reconocido cuando sus actividades sean única o principalmente la enseñanza de materias incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo español, teniendo tal consideración aquellas unidades económicas integradas por un conjunto de medios materiales y humanos ordenados con carácter de permanencia con la finalidad de prestar de manera continuada servicios de enseñanza, no siendo preciso, a estos efectos que el centro de enseñanza disponga de local determinado.
No obstante, en caso de que un empresario realice una actividad principal distinta de la enseñanza, y una actividad de enseñanza, lo relevante para la aplicación de la exención a esta segunda será que se preste un servicio de enseñanza objetivamente incluido en alguno de los citados planes de estudios.
b) Un requisito objetivo. Como ha señalado el Tribunal de Justicia, la enseñanza es aquella actividad que supone la transmisión de conocimientos y de competencias entre un profesor y los estudiantes, acompañada, además, de un conjunto de otros elementos que incluyen los correspondientes a las relaciones que se establecen entre profesores y estudiantes y los que componen el marco organizativo del centro en el que se imparte la formación, siempre y cuando dichas actividades no revistan un carácter meramente recreativo.
La exención no será aplicable, a los servicios de enseñanza que versen sobre materias no incluidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles o grados del sistema educativo español.
La competencia para determinar si las materias que son objeto de enseñanza por un determinado centro educativo se encuentran o no incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo a efectos de la aplicación de la mencionada exención, corresponde al Ministerio de Educación, Cultura y Deporte, o bien la Comunidad autónoma correspondiente.
5.- En relación con la aplicación de la exención educativa a los servicios de certificación de calidad de los cursos a impartir por centros educativos, debe tenerse en cuenta que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su sentencia de 14 de junio de 2007, Stichting Regionaal Opleidingen Centrum Noord-Kennemerland/ West-Frieslandiesland (Horizon College), en el asunto C-434/05, planteada en relación con la aplicación de la exención educativa a un centro docente que realizaba cesiones de personal de otros centros de enseñanza en los que impartían clase bajo la responsabilidad de cada uno de estos centros, estableció que, si bien dichos servicios no podían encuadrarse dentro de la actividad educativa, si debían ser considerados como servicios directamente relacionados con la enseñanza quedando, en consecuencia, cubiertos por la exención educativa.
En este sentido, los apartados 24, 25 y 28 de la misma disponen, lo siguiente:
“24 Por consiguiente, procede responder a la primera cuestión, en relación con la tercera cuestión, que el artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que los términos «la educación de la infancia o de la juventud, la enseñanza escolar o universitaria, la formación o el reciclaje profesional» no contemplan el hecho de poner a disposición de un centro de enseñanza -en el sentido de esa misma disposición-, a título oneroso, un profesor para que éste desempeñe temporalmente servicios docentes bajo la responsabilidad de dicho centro, aun cuando el centro que efectúe la puesta a disposición sea también una entidad de Derecho público con un objeto educativo u otro organismo al que el Estado miembro de que se trate reconozca que tiene fines comparables.
25 Mediante su segunda cuestión, en relación con la tercera cuestión, el órgano jurisdiccional remitente pregunta esencialmente si el artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que el hecho de que un centro de enseñanza a efectos de dicho precepto ponga, a título oneroso, a disposición de un centro destinatario un profesor para que éste desempeñe temporalmente servicios de enseñanza bajo la responsabilidad de dicho centro puede estar exento del IVA por tratarse de prestaciones de servicios «directamente relacionadas» con la enseñanza, en el sentido de esta misma norma.
(…)
28 Únicamente puede considerarse que las prestaciones de servicios y las entregas de bienes están «directamente relacionadas» con la enseñanza, de forma que se benefician del mismo régimen fiscal, en relación con el artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), de la Sexta Directiva, si se dispensan efectivamente como prestaciones accesorias a dicha enseñanza, que constituye la prestación principal (véanse, por analogía, las sentencias de 11 de enero de 2001, Comisión/Francia, C-76/99, Rec. p. 1-249, apartados 27 a 30; Dornier, antes citada, apartados 34 y 35, e Ygeia, antes citada, apartados 17 y 18).”.
De la jurisprudencia del Tribunal puede deducirse que los servicios de evaluación, acreditación y certificación de las enseñanzas a que se refiere el escrito de consulta, con la finalidad de expedir el correspondiente certificado y garantizar, de esta forma, la debida calidad exigida, pueden tener la consideración de una prestación de servicios directamente relacionada con la actividad principal de enseñanza y, en su caso, quedar amparados por la exención educativa.
Por otra parte, el Tribunal establece en la propia sentencia los requisitos necesarios para que estos servicios directamente relacionados con el servicio educativo puedan estar exentos. En particular, los apartados 33 a 38 de la referida sentencia establecen estas condiciones en los siguientes términos:
“33 No obstante, la posibilidad de beneficiarse de la exención prevista en el artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), de la Sexta Directiva está sometida a determinadas condiciones, que derivan del mismo artículo.
34 En primer lugar, tanto la operación principal de enseñanza como la entrega de bienes o la prestación de servicios que están directamente relacionadas con ella deben ser realizadas por una de las entidades contempladas en el artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), de la Sexta Directiva.
35 Efectivamente, como resulta del propio tenor del citado artículo 13, parte A, apartado 1, letra i), para que la puesta a disposición de personal docente en favor de los centros destinatarios pueda acogerse a la exención en virtud de esta disposición, es necesario que la operación sea realizada por una entidad de Derecho público que tenga un objeto educativo o por otro organismo al que el Estado miembro de que se trate reconozca que tiene fines comparables. Como se desprende de la resolución de remisión y, concretamente, de la tercera cuestión planteada, puede que esta condición se cumpla en el litigio principal.
36 Por otra parte, del artículo 13, parte A, apartado 2, letra b), primer guión, de la Sexta Directiva se desprende que, para que una entrega de bienes o una prestación de servicios no sea excluida del beneficio de la exención prevista, en particular, en el apartado 1, letra i), del mismo artículo, la operación principal con la que está directamente relacionada dicha entrega o prestación ha de ser también una operación exenta (véase la sentencia de 9 de febrero de 2006, Kinderopvang Enschede, C-415/04, Rec. p. I-1385, apartado 22).
(…)
38 En segundo lugar, como se desprende igualmente del artículo 13, parte A, apartado 2, letra b), primer guión, de la Sexta Directiva, las prestaciones de servicios y las entregas de bienes que están directamente relacionadas con las operaciones principales previstas, en particular, en el apartado 1, letra i), del mismo artículo sólo pueden beneficiarse de la exención si son indispensables para la realización de las operaciones exentas (véanse también en este sentido las sentencias antes citadas Comisión/Alemania, apartado 48; Ygeia, apartado 26, y Kinderopvang Enschede, apartado 25).
39 Para ser calificada como tal, la puesta a disposición de personal docente con carácter temporal, como la que es objeto del litigio principal, debería ser de un tipo y una calidad tales que, de no mediar ese servicio, no podría garantizarse que la enseñanza impartida por los centros destinatarios y, por consiguiente, aquella de la que se benefician sus estudiantes- tuviera valor equivalente (véase, por analogía, la sentencia Kinderopvang Enschede, antes citada, apartados 27, 28 y 30).”.
La aplicación de la primera condición a los servicios objeto de consulta exige que la entidad que presta los servicios tenga la consideración de un centro docente, circunstancia esta última que parece que no se da en la entidad consultante.
Asimismo, se requiere que los servicios educativos cuya calidad va a certificarse constituyan operaciones exentas, esto es, se impartan por centros docentes y se trate de cursos que versen sobre materias incluidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles o grados del sistema educativo español.
La segunda condición exige, además, que los servicios sean necesarios para garantizar que el servicio educativo en cuestión, esto es, la transmisión del conocimiento que este supone, alcance un determinado nivel de calidad lo que se consigue mediante este sistema de examen y evaluación previo de los contenidos del curso a impartir.
Este segundo requisito parece cumplirse en los términos manifestados en la referida sentencia de 9 febrero de 2006, Kinderopvang, en el asunto C-415/04, planteada en relación con la exención que ampara las prestaciones de asistencia social realizadas por un Fundación que realiza servicios de selección y formación de cuidadores e intermediaria entre los padres y los cuidadores de sus hijos, en cuyo apartado 27, se establece lo siguiente:
“27 Como ha señalado acertadamente el Abogado General en los puntos 55 a 57 de sus conclusiones, el mero hecho de llevar un registro de todas las personas que ofrecen servicios de guarda de niños y de poner dicho registro a disposición de los padres no puede calificarse de servicio indispensable. En cambio, si las actividades de selección y formación de cuidadores realizadas por la Fundación permiten seleccionar únicamente a cuidadores competentes, fiables y que pueden garantizar que el servicio de guarda de niños es de una calidad superior al que habrían podido acceder los padres sin haber recurrido a las prestaciones realizadas por dicha institución, entonces éstas pueden considerarse indispensables para acceder a una guarda de niños de calidad.”.
Concluyendo el Tribunal que el disfrute de la exención queda condicionado a “que dicho servicio es de un tipo o de una calidad tales que los padres no podrían tener garantizado el acceso a un servicio de un valor idéntico sin recurrir a las prestaciones de un servicio de intermediación como el que es objeto del litigio principal;”.
Circunstancia que quedaría acreditada en los servicios objeto de consulta consistentes en la evaluación, acreditación y certificación de las enseñanzas con la finalidad de promover la mejora de la calidad del sistema universitario. Este sistema de evaluación cualifica sobre la calidad de la enseñanza constituyendo, por tanto, un servicio directamente relacionado, indispensable, en los términos del Tribunal, con la actividad educativa que garantiza una enseñanza con un determinado nivel de calidad que no podría quedar garantizado sin este servicio de evaluación previo.
En términos similares se ha pronunciado esta Dirección General en contestación a consultas vinculantes de 21 de octubre de 2015, número V3222-15 y de 16 de diciembre de 2015, número V4041-15.
6.- En consecuencia, de todo lo anterior es criterio de este centro Directivo:
1º Estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por aplicación de la exención contenida en el artículo 20.Uno.9º de la Ley 37/1992, los servicios de evaluación, acreditación y certificación de las enseñanzas prestados por la entidad consultante cuando tenga la consideración de centro docente en los términos señalados en esta contestación y los mismos tengan por objeto la evaluación de la calidad de los contenidos de cursos que versen sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo español.
2º Estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de certificación de evaluación, acreditación y certificación de las enseñanza prestados por la entidad consultante cuando no tenga la condición de centro docente o, teniéndola, tales servicios tengan por objeto la evaluación de la calidad de los contenidos de cursos que versen sobre materias no incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo, en cuyo caso quedarán gravados al tipo general del 21 por ciento, de conformidad con lo establecido en los artículos 90 y 91 de la Ley 37/1992.
7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 7-8º y 20-Uno-9º-