La transmisión de la vivienda antes de completar tres años continuados de residencia comporta la pérdida retroactiva de su consideración de habitual, salvo que concurra circunstancia que obligue necesariamente el cambio de domicilio (muerte, matrimonio, traslado laboral, primer empleo u análogas). El nacimiento de hijas y contratación de cuidadora no integran causas de necesidad: constituyen meras conveniencias de espacio no comprendidas en la expresión "otras análogas" del art. 53.1 RIRPF. Consecuencia: pérdida de derecho a deducciones por inversión en vivienda habitual practicadas en adquisición, con reintegro a cuota.
Hechos
La consultante trabaja en un hospital. Por tal motivo, no sólo trabaja de día sino que tiene que realizar bastantes guardias nocturnas. Tras el nacimiento de sus dos hijas y con motivo de su reincorporación al trabajo la consultante ha contratado una interna.
Cuestión planteada
Teniendo en cuenta que la vivienda, adquirida a finales de 2004 y en la que reside la consultante, tiene dos habitaciones:
Sería posible aplicar la exención por reinversión en caso de transmisión de la vivienda antes del transcurso de tres años desde su adquisición.
Sería posible aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual si la nueva vivienda se financiase con un préstamo hipotecario.
Contestación
El artículo 53 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, RIRPF -BOE de 4 de agosto-) conceptúa, en su apartado 1, la vivienda habitual de la siguiente forma:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.”
La expresión reglamentaria comporta una obligatoriedad en dicho cambio, lo que significa la concurrencia de circunstancias ajenas a la mera voluntad o conveniencia del contribuyente; requiere la existencia de una relación causa – efecto: no basta la concurrencia de cualquier circunstancia por la que convenga cambiar de domicilio, sino que debe concurrir alguna que obligue a ese cambio anticipado sin completar el período mínimo de tres años de residencia en la vivienda.
En el presente caso, la circunstancia sobrevenida señalada la constituye el nacimiento de sus hijas y la contratación de una persona para ocuparse de las mismas. No obstante, las causas alegadas no parecen justificar una necesidad en el cambio de vivienda, sin perjuicio de que puedan constituir razones que hagan conveniente para la consultante dicho cambio.
La normativa del Impuesto no incluye específicamente, entre las circunstancias que necesariamente pudiera exigir el cambio de domicilio, la dificultad de espacio. A su vez, éste Centro Directivo entiende que las circunstancias que concurren en el presente caso, no se pueden considerar incluidas dentro de la expresión “u otras análogas” contenida en el artículo 53.1 del RIRPF. En consecuencia, cabe entender que los apuros de espacio no implican por sí mismos la exigencia de necesidad del cambio de domicilio, entendiéndose este como un acto voluntario no susceptible de beneficiarse del mantenimiento de la consideración de su vivienda como habitual, al no permanecer tres años continuados en la misma.
Por tanto, en el caso de enajenación de la vivienda, dentro del plazo de tres años, esta habrá perdido la naturaleza de vivienda habitual y, por tanto, el derecho a las deducciones practicadas por su adquisición, debiendo reintegrarlas sumando a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica o complementaria devengadas en el ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos, las cantidades indebidamente deducidas más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley General Tributaria, todo ello conforme dispone el artículo 59 del RIRPF. Así mismo, no resultará aplicable la exención por reinversión a la ganancia patrimonial obtenida en su transmisión.
No obstante, la valoración de la necesidad corresponde efectuarla a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. Si el consultante considerara las circunstancias como necesarias, tomando la acción del cambio de residencia, deberá justificarla suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003), ante los órganos mencionados, a quienes corresponderá valorar las pruebas, a requerimiento de los mismos.
Por lo que se refiere a la posibilidad de deducirse por las cantidades satisfechas por la adquisición de la que será su vivienda habitual el subapartado 2º, del apartado 1 del artículo 68 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (B.O.E. de 29 de noviembre) establece que “cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. (BOE de 18 de diciembre).
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, Art. 68-1; RIRPF RD 1775/2004, Art. 53-1;