La DGT confirma sujeción al IVA de las entregas y prestaciones de servicios realizadas por sociedades mercantiles en desarrollo de actividad empresarial, incluyendo transmisiones de bienes del patrimonio empresarial. En el caso de comunidades de propietarios (estructura escalonada: comunidades particulares integradas en comunidad general), la sujeción depende de si la entidad actúa como empresario, esto es, si ordena por cuenta propia factores de producción con finalidad de distribución de bienes o servicios, no siendo irrelevante que la actividad sea obligatoria o vinculada al mantenimiento de bienes comunes; la condición de empresario se presume para sociedades mercantiles salvo prueba en contrario.
Hechos
La entidad consultante desarrolló sobre una finca de su propiedad una urbanización residencial formada por trece conjuntos residenciales.
Cada propietario de un inmueble en uno de los conjuntos residenciales es titular, según el porcentaje de participación que le corresponda, tanto de las zonas comunes particulares del conjunto residencial, como de las zonas comunes general de la urbanización.
Cada vez que se promovía un conjunto residencial se segregaba de la finca matriz la porción del terreno que iba a ser ocupada por las edificaciones y zonas comunes particulares. Sin embargo las zonas comunes generales no se segregaron de la finca matriz. De esta forma, concluida y agotada la urbanización residencial las zonas comunes generales siguen estando inscritas en el registro de la propiedad a favor de la consultante.
La consultante va a transmitir las zonas generales comunes a los titulares de los conjuntos residenciales.
Cuestión planteada
1º Sujeción al Impuesto de la transmisión.
Contestación
1 El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5 de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“(…)
b) las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…)
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
(…).”.
Por último, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
En consecuencia, las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por la consultante, estarán, con carácter general, sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en la medida en que se efectúan por persona o entidad que tiene la condición de empresario o profesional.
2.- De acuerdo con la información suministrada en el escrito de consulta, el titular de un inmueble de un complejo residencial se integraba en una comunidad particular y quedaba obligado al mantenimiento de las zonas comunes del complejo en proporción a su titularidad en el mismo.
Por otra parte, las comunidades particulares se integran en una comunidad general o central titular de las zonas comunes generales correspondientes a los complejos residenciales. En particular, estas zonas comunes están formadas por vías arteriales, sus servicios y cualquier otro elemento que tuviera el carácter de común en la urbanización. Las comunidades particulares debían igualmente contribuir a los gastos necesarios para el mantenimiento de estas zonas comunes generales en proporción a su titularidad en la urbanización.
En efecto, de acuerdo con el escrito de consulta, en las escrituras de compraventa de cada inmueble de un complejo residencial, se hace referencia expresa tanto a la comunidad particular de la que formaba parte, como a la comunidad central en la que necesariamente se integraba.
Así, en los diferentes complejos se fueron constituyendo las diferentes comunidades de propietarios, que en sus estatutos recogían su integración en la comunidad central o general para la utilización, disfrute y mantenimiento de estas zonas comunes generales.
Sin embargo, aunque como se ha señalado, los estatutos de las comunidades particulares ya preveían la integración de éstas en la comunidad general, estas zonas comunes no fueron transmitidas jurídicamente a la comunidad general ostentando la consultante la titularidad jurídica de la misma y queriendo ahora proceder a realizar dicha transmisión a favor de los propietarios de los actuales propietarios de los inmuebles.
3.- El concepto de entrega de bienes se define, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por el artículo 8, apartado uno, de la Ley 37/1992, configurándose, en términos generales, como “la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante la cesión de títulos representativos de dichos bienes”.
Este concepto de entrega de bienes que regula la Ley 37/1992 está igualmente definido por la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), cuyo artículo 14.1. lo configura como “la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario”.
En la interpretación de este concepto es necesario tener en consideración la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, que en la Sentencia de 8 de febrero de 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, Asunto C-320/88, analizaba una operación en la que una entidad había transmitido a otra el derecho a disponer de un inmueble, así como a los cambios de valor en el mismo, sus frutos y cargas, comprometiéndose igualmente a efectuar la transmisión de la propiedad jurídica sobre el mismo dentro de un plazo determinado.
La entidad destinataria de esta operación quebró, cediendo los síndicos de la quiebra los derechos antes referidos a una tercera entidad, que resultó en consecuencia destinataria de la transmisión jurídica de la propiedad efectuada en su favor por parte de la propietaria originaria del inmueble. Esta operación respondía a la distinción existente en el derecho holandés entre propiedad económica, que era la que inicialmente había sido objeto de transmisión, y propiedad jurídica, que era la que se encontraba pendiente de aquélla a la fecha de la quiebra de la inicial destinataria, por lo que se transmitió definitivamente en favor de la tercera entidad.
Al analizar estos hechos, el Abogado General, que presentó sus conclusiones para este Asunto con fecha 9 de noviembre de 1989, señaló que “en la delimitación del concepto comunitario de entrega, el legislador comunitario ha puesto el acento sobre un poder de disposición que es análogo al del propietario jurídico formal. Al igual que la Comisión, también considero que el Juez nacional, basándose en los hechos concretos, debe examinar caso por caso si el contratante adquiere el poder de disposición sobre el bien "con las facultades atribuidas a su propietario". En todo caso, me parece que así sucede cuando el derecho de propiedad que le queda al vendedor inicial ha sido vaciado de tal forma que se reduce a una mera posesión jurídica”.
Los apartados 8, 9 y 10 de la Sentencia señalan lo siguiente:
“7. Con arreglo a la redacción de esta disposición, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien.
8. Esta interpretación es conforme con la finalidad de la Directiva que tiende, entre otras cosas, a que el sistema común del IVA se base en una definición uniforme de las operaciones imponibles. Ahora bien, este objetivo puede verse comprometido si la existencia de una entrega de bienes, que es una de las tres operaciones imponibles, estuviera sometida al cumplimiento de requisitos que difieren de un estado miembro a otro, como ocurre con la transmisión de la propiedad en el Derecho Civil.
9. Procede, pues, responder a la primera cuestión que el apartado 1 del artículo 5 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se considera "entrega de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien.”
Del contenido de esta sentencia se deduce, en primer lugar, que el concepto de entrega de bienes a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no es un concepto que admita su análisis únicamente desde el punto de vista del ordenamiento jurídico de los Estados miembros, sino que se trata de un concepto de derecho comunitario que, por tanto, precisa de una interpretación también comunitaria. Se deduce igualmente que, en relación con la existencia de una entrega de bienes a estos efectos, han de analizarse las facultades que se atribuyen al destinatario de una operación para su comparación con las que se confieren al propietario, determinando cuándo se ha producido esta atribución de facultades.
En conclusión, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien, por lo que debe considerarse "entrega de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien.
Por otra parte, el artículo 75, apartado uno, número 1º, de la Ley 37/1992 establece que “se devengará el Impuesto:
En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable”.
4.- En consecuencia, teniendo en cuenta que los titulares de inmuebles de los distintos complejos residenciales han disfrutado y dispuesto necesariamente de las zonas comunes generales de la urbanización desde el origen, en el concreto supuesto objeto de consulta la transmisión del poder disposición de estas zonas comunes se produjo necesaria y conjuntamente con la entrega del referido inmueble.
Esta transmisión supuso una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido devengada en el momento en que los inmuebles se pusieron a disposición del adquirente por parte de la consultante.
5.- Lo que comunico a Vd. Con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 4-uno: 5-uno; 8-uno y 75-uno-1º-