Los servicios de supervisión y montaje de gaseoductos y trabajos electromecánicos en redes de alta tensión pueden calificarse como prestados en centros de trabajo itinerantes conforme al artículo 8.A.4 del Reglamento del IRPF, permitiendo la exención de dietas por locomoción, manutención y estancia cuando el trabajador se desplaza a municipio distinto de su residencia habitual, siempre que esté contratado específicamente para prestar servicios en empresas con centros móviles o itinerantes. La exención se limita a gastos efectivos dentro de los importes reglamentarios y no opera si el desplazamiento supera 9 meses continuados en el mismo municipio.
Hechos
La empresa consultante se dedica a la prestación de servicios técnicos de ingeniería como: elaboración de proyectos, asistencias técnicas a dirección de obra, supervisión de instalaciones de obras, etc.
En la contratación de los trabajadores, que se realiza bajo la denominación de "contratos de obra o servicio determinado", se avisa a dichos trabajadores que su trabajo es itinerante.
Los servicios, que requieren lógicamente el desplazamiento de los trabajadores, esencialmente son de dos tipos:
- Supervisión construcción y montaje de gaseoductos.
- Supervisión y control del montaje electromecánico de tendidos eléctricos, etc.
Cuestión planteada
¿Podrían calificarse como servicios en centro de trabajo itinerante los prestados en la supervisión y montaje de gaseoductos y los trabajos de montaje electromecánico que se realizan en redes de alta tensión?
Contestación
1º. Según dispone el artículo 8.A.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio:
“1. A efectos de lo previsto en el artículo 16.1.d) de la Ley del Impuesto, quedarán exceptuadas de gravamen las asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería, …”.
El primer párrafo del apartado Dos del mismo precepto reglamentario, relativo a los gastos de locomoción, dispone:
"Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, etc., para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones e importes: ..."
El apartado Tres del citado artículo 8 del Reglamento del Impuesto establece:
"1. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia.
Salvo en los casos previstos en la letra b) siguiente, cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses, no se exceptuarán de gravamen dichas asignaciones. A estos efectos no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino".
Finalmente, el apartado Cuatro del mismo precepto preceptúa:
"Cuatro. El régimen previsto en los apartados anteriores será también aplicable a las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia que perciban los trabajadores contratados específicamente para prestar sus servicios en empresas con centros de trabajo móviles o itinerantes, siempre que aquellas asignaciones correspondan a desplazamientos a municipio distinto del que constituya la residencia habitual del trabajador."
2º.- De los citados preceptos cabe deducir, a los efectos que aquí interesan, las siguientes conclusiones:
- Con carácter general, las dietas y asignaciones para gastos de viajes se encuentran gravadas como rendimientos del trabajo en el Impuesto, salvo las que corresponden a gastos de locomoción y a gastos normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería, dentro de los términos previstos en el propio Reglamento del impuesto.
- Como regla general, para que las asignaciones por gastos de locomoción, manutención y estancia, dentro de ciertos importes máximos, queden exceptuadas de gravamen, es preciso que el desplazamiento se produzca:
* Fuera de la fábrica, taller, oficina, etc, es decir, fuera del centro de trabajo habitual, para realizar el trabajo en lugar distinto, en el supuesto de los gastos de desplazamiento.
* En municipio distinto de aquel en el que se encuentra el lugar de trabajo habitual del perceptor y el de su residencia, para los gastos de manutención y estancia.
- Entre las diversas excepciones al régimen general, en el supuesto de centros de trabajo móviles o itinerantes, para exceptuar de gravamen, en las oportunas cuantías, las asignaciones por gastos de desplazamiento, manutención y estancia, se toma como referencia únicamente el desplazamiento en municipio distinto del de la residencia habitual del trabajador.
Como puede observarse, la principal diferencia entre ambos regímenes, el general y el correspondiente a los centros de trabajo móviles o itinerantes, reside en que el primero exige un desplazamiento fuera del lugar donde se ubica el centro de trabajo, y además del que sea el lugar de residencia habitual del perceptor, mientras que el segundo exige sólo -como antes se indicó- el desplazamiento fuera del lugar propio de dicha residencia habitual.
Esta diferencia obedece al hecho de que la naturaleza móvil o itinerante del centro de trabajo implica el desplazamiento geográfico del mismo, por lo que el trabajador, realizando su actividad en el mismo centro de trabajo, se desplaza con él.
3º.- De acuerdo con las anteriores consideraciones, es preciso señalar que el régimen especial previsto en el apartado Cuatro del artículo 8 del Reglamento del Impuesto opera única y exclusivamente cuando cabe predicar la movilidad del propio centro de trabajo, y no atendiendo a la naturaleza móvil o itinerante de la actividad.
En consecuencia, en el presente caso consultado habrá que atender al régimen general previsto para los gastos de desplazamiento, manutención y estancia en los apartados Dos y Tres del artículo 8 del Reglamento, y no del régimen especial del apartado Cuatro, que regula exclusivamente aquellos supuestos en que el propio centro de trabajo tiene un carácter móvil o itinerante.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Art. 8