La operación califica como escisión total conforme al régimen especial del capítulo VIII del Título VII del TRLIS, siempre que se ejecute mercantilmente al amparo del artículo 252.1.a) LSACSP (división del patrimonio total, transmisión en bloque y atribución a socios según proporción). No concurre la excepción del artículo 83.2.2º TRLIS (exigencia de rama de actividad) porque la distribución de acciones de las adquirentes mantiene proporcionalmente la participación de los socios originarios en la escindida.
Hechos
La entidad consultante fue constituida por tres socios que desarrollaban una actividad profesional a través de una sociedad civil. La consultante ha tenido siempre como actividad el arrendamiento de inmuebles y dispone de dos oficinas arrendadas, una de ellas a sus socios para el ejercicio de su actividad (A), la otra arrendada a terceros (B) y un local comercial
A finales de 2005 fallece uno de los profesionales y se pretende dar entrada a un nuevo profesional, que asimismo participe en el capital de la consultante, al objeto de que haya mayor vinculación entre los tres socios profesionales y, además, a través de la titularidad del inmueble A en que se desarrolla la actividad profesional, para lo cual la consultante ampliaría capital que sería suscrito por el nuevo socio profesional.
No obstante, debido al elevado volumen de inversión que este nuevo socio tendría que realizar y al interés de los dos socios actuales de la consultante por mantener la propiedad absoluta en la oficina arrendada a terceros y el local comercial, se pretende realizar una operación de reestructuración, de tal manera que la entidad consultante sea objeto de una escisión total en dos sociedades, una (X) recibiría la oficina A, con la deuda que existe garantizada con dicha oficina y la otra (Y) recibiría la oficina B, el local comercial, tesorería y la parte de deuda garantizada con hipoteca sobre esta segunda oficina. Los socios actuales de la consultante recibirían participaciones en las entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en la consultante.
Con posterioridad a la operación de escisión total, se daría entrada al nuevo socio en la entidad X a través de una ampliación de capital, evitando los problemas económicos, mediante la realización de una inversión de menor cuantía.
Cuestión planteada
Si la operación mencionada puede aplicar el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
Por su parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de sociedades de responsabilidad limitada, dispone que las escisiones de cualesquiera sociedades en una sociedad de responsabilidad limitada se regirán por lo dispuesto en las secciones 2ª y 3ª de la Ley de Sociedades Anónimas en cuanto sean aplicables.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
Puesto que en el caso consultado se indica que las acciones de las entidades beneficiarias de la escisión total se distribuyen entre los socios de la escindida en proporción a su participación en ésta no resulta necesario la exigencia del requisito previsto en el artículo 83.2.2º del TRLIS.
Por último, cabe señalar que el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para las mismas en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el caso consultado se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de aumentar la vinculación entre los tres socios profesionales y evitar el elevado volumen de inversión que este nuevo socio tendría que realizar y al interés de los dos socios actuales de la consultante por mantener la propiedad absoluta en la oficina arrendada a terceros y el local comercial. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2