Los importes de alquiler de 2009 y 2010 no cobrados pueden deducirse como saldos de dudoso cobro en rendimientos de capital inmobiliario si se cumplen los requisitos del art. 13.e) RD 439/2007: la DGT descarta la renovación de crédito por la mera firma de pagarés y documento de reconocimiento de deuda, permitiendo la deducción en los ejercicios 2009, 2010 y 2011 (según cuando transcurran los seis meses desde la primera gestión de cobro para cada mensualidad sin renovación). La regularización procede imputando los saldos dudosos en el período en que se cumplan objetivamente estas condiciones, sin requerimiento de corrección de declaraciones anteriores si ya fueron incluidos como ingresos.
Hechos
El consultante es propietario de una vivienda destinada al alquiler. En 2009 el inquilino dejó de pagar la renta, entregándole pagarés y documentos de reconocimiento de deuda. Finalmente, los pagarés no fueron atendidos y tuvo que proceder al desahucio (sentencia de marzo de 2012), no percibiendo los importes adeudados por resultar insolvente el arrendatario.
Cuestión planteada
Al haber incluido en las declaraciones del IRPF de 2009 y 2010 los importes no cobrados, pregunta sobre la forma de regularizar tal situación.
Contestación
En el ámbito de los rendimientos del capital inmobiliario, pues cabe entender —al no indicarse nada en el escrito de consulta— que el arrendamiento de inmuebles no se realiza como actividad económica, el artículo 23.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), incluye entre los gastos que considera necesarios para la obtención de los ingresos y, por tanto, deducibles para la determinación del rendimiento neto “los saldos de dudoso cobro en las condiciones que se establezcan reglamentariamente”.
Desarrollando lo anterior, el artículo 13 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), determina en su párrafo e) la deducibilidad de “los saldos de dudoso cobro siempre y cuando esta circunstancia quede suficientemente justificada. Se entenderá cumplido este requisito:
1º Cuando el deudor se halle en situación de concurso.
2º Cuando entre el momento de la primera gestión de cobro realizada por el contribuyente y el de la finalización del período impositivo hubiesen transcurrido más de seis meses, y no se hubiese producido una renovación de crédito.
Cuando un saldo dudoso fuese cobrado con posteriormente a su deducción, se computará como ingreso en el ejercicio en que se produzca dicho cobro”.
En el supuesto consultado no parece que el deudor se haya encontrado en situación de concurso, por lo que lo que procede analizar es cuándo se considera un saldo como de dudoso cobro por el transcurso del tiempo, a efectos de así poder determinar cuándo procede su imputación.
Según se indica en el escrito de consulta, el saldo de dudoso cobro se corresponde con la renta (de un alquiler) de los años 2009 y 2010, si bien (según se indica en el escrito de consulta) el arrendatario entregó en algún momento posterior a su exigibilidad unos pagarés y un documento de reconocimiento de deuda. A este respecto, cabe entender que la firma por el arrendatario de los pagarés y del mencionado documento no comporta por parte del arrendador una renovación de crédito por las cantidades adeudadas y no pagadas por aquel, por lo que la deducibilidad de los saldos de dudoso cobro correspondientes a las rentas de alquiler exigibles e imputadas en la declaración de 2009 y 2010 habrá resultado operativa en los períodos impositivos 2009, 2010 y 2011 (en función de cuando haya operado el transcurso del plazo de más de seis meses para cada una de las mensualidades de los años 2009 y 2010), no recogiendo el texto reglamentario un posible diferimiento a períodos impositivos posteriores.
Por tanto, al no haberse incluido en su momento los importes del alquiler no percibidos como saldos de dudoso cobro, el consultante podrá regularizar su situación tributaria instando (dentro del plazo anterior a la prescripción) la rectificación de las correspondientes autoliquidaciones, tal como establece el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18):
“Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta Ley”.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 23