El arrendamiento de casa rural destinada a subarrendamiento está sujeto al IVA al 16% (no aplica exención de vivienda por la exclusión expresa del art. 20.1.23.f) LIVA); el subarrendamiento posterior a persona física que destine el inmueble a vivienda queda sujeto pero exento. Ambas operaciones generan rendimientos de actividad económica en IRPF para arrendador y subarrendador, calificables como tales por la explotación continuada del bien con ánimo de lucro.
Hechos
La consultante ha arrendado una casa rural que tiene previsto destinar al subarrendamiento a terceros, por fines de semana o meses completos, sin prestar ningún otro servicio.
Cuestión planteada
1ª. Con relación al Impuesto sobre el Valor Añadido: tipo aplicable tanto al arrendamiento como al subarrendamiento.
2ª. Con relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: calificación de los rendimientos obtenidos por el arrendador y por el subarrendador.
Contestación
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
La presente contestación se realiza entendiendo que, tanto el arrendador como la subarrendataria, no prestan servicios complementarios propios de la industria hotelera.
De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 5, apartado uno, letra c) de la citada Ley declara que, a efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
El artículo 20, apartado uno, número 23º , letra b) de la Ley 37/1992, dispone que "están exentos del citado tributo los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y que tengan por objeto edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.
La exención no comprenderá:
(…)
f') Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos para ser subarrendados, con excepción de los realizados de acuerdo con lo dispuesto en la letra b) anterior".
Por tanto, estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido el arrendamiento de una casa rural a que se refiere el escrito a la consultante que, a su vez, la cederá total o parcialmente en arrendamiento, tributando esta operación al tipo impositivo del 16 por ciento.
Por otra parte, estará sujeto pero exento del Impuesto sobre el Valor Añadido el arrendamiento total o parcial de la casa rural objeto de consulta efectuado por la consultante, mediante contraprestación, a personas que la destinen a vivienda.
IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS
De acuerdo con lo establecido en el apartado 1 del artículo 19 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por el mismo.
Añade dicho precepto, en su apartado 2, que, “en todo caso, se incluirán como rendimientos del capital:
a) Los provenientes de los bienes inmuebles, tanto rústicos como urbanos, que no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por el contribuyente.
b) Los que provengan del capital mobiliario y, en general, de los restantes bienes o derechos de que sea titular el contribuyente, que no se encuentren afectos a actividades económicas realizadas por éste.”
El artículo 20 de la Ley del Impuesto dispone en su apartado 1 que “tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.”
Por su parte, el artículo 23 establece, en su apartado 4 letra c), que tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario “los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas.”
Por último, según el artículo 25.1 de la citada Ley “se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
A continuación, en su apartado 2, dicho precepto delimita cuando el arrendamiento o la compraventa de inmuebles constituye una actividad económica. Para ello han de concurrir las dos circunstancias siguientes:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.
b) Que para la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
De acuerdo con los preceptos anteriores, las rentas derivadas del arrendamiento y del subarrendamiento posterior de la casa rural tendrán la siguiente calificación:
1. Arrendamiento: para el arrendador tendrán la consideración de rendimientos del capital inmobiliario, salvo que se cumpliesen los requisitos del artículo 25.2 de la Ley del Impuesto, en cuyo caso se calificarían como rendimientos de actividades económicas.
2. Subarrendamiento, para el subarrendador tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario, salvo que supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y/ de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, elementos definitorios de una actividad económica, en cuyo caso, los rendimientos del subarrendamiento se calificarían como rendimientos de actividades económicas, lo que no parece concurrir en el caso consultado, pues según indica la consultante, tan solo se subarrienda a terceros la casa rural, por fines de semana o mese completos, sin prestar ningún otro servicio ni entrega. En consecuencia, si no se prestan servicios complementarios propios de la industria hotelera, sino que tan solo se subarrienda la casa rural, los rendimientos obtenidos por el subarrendador se calificarán como rendimientos del capital mobiliario.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, Arts. 4, 5, 20; TRLIRPF RD Leg 3/2004, Arts. 19, 20, 23, 25