La transmisión de las cuatro fincas procedentes de división horizontal de la vivienda unifamiliar no accede a la exención del artículo 33.4.b) LIRPF. Aunque cada finca segregada mantiene el valor y fecha de adquisición de la matriz, la exención requiere transmisión de "su vivienda habitual" (art. 41 bis.3 RIRPF: edificación que constituya residencia del contribuyente en el momento de venta o en los dos años anteriores). Las cuatro fincas resultantes de la división no reúnen esta condición de forma simultánea; solo una puede calificarse como vivienda habitual en cada momento. Las demás generan ganancias patrimoniales ordinarias conforme al artículo 33.1 LIRPF, calculadas por diferencia entre valor de adquisición (prorrateado en la división) y transmisión.
Hechos
Con fecha 2 de junio de 1989, el consultante y su mujer adquirieron una finca urbana para destinarla a vivienda habitual, como así ha sido de forma permanente e inintempurrida hasta la actualidad. La vivienda en cuestión se trata de una vivienda unifamiliar aislada, que era susceptible de división en régimen de propiedad horizontal. Dado el coste de mantenimiento de la vivienda, y la edad de los titulares, decidieron parcelar, y solicitaron en septiembre de 2015 al Ayuntamiento de Tarragona la licencia de división horizontal del inmueble que constituye la vivienda habitual. Dicho Ayuntamiento, con fecha 20 de agosto de 2015, acuerda conceder la licencia de división horizontal solicitada. En septiembre de 2015, los titulares de la vivienda otorgan escritura pública inscrita en el Registro de la Propiedad de Tarragona, mediante la que se declara la división en régimen de propiedad horizontal, dando lugar a cinco fincas de las cuales una de ellas sigue siendo la vivienda habitual del matrimonio, y las cuatro restantes se destinan a la venta. Una de ellas, se vende en septiembre de 2015, otra en enero de 2016, y dos permanecen en venta.
Cuestión planteada
Habiendo dividido la vivienda habitual en cinco, si la venta de las cuatro fincas restantes están comprendidas en lo establecido en el artículo 33.4.b) de la LIRPF.
Contestación
La transmisión de las fincas procedentes de la división horizontal de la vivienda unifamiliar del consultante, generará en el transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, calculados en la forma establecida en el artículo 35 de la citada Ley.
La mera división horizontal de la finca no comporta alteración patrimonial alguna, manteniendo las fincas segregadas, por tanto, el mismo valor y fecha de adquisición que la finca matriz.
El artículo 33.4.b) de la LIRPF, establece que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia”.
El concepto de vivienda habitual se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente:
“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
(…)
3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”.
Respecto de las dos ventas parciales realizadas en septiembre de 2015 y enero de 2016, si la vivienda originaria de la cual deriva la división horizontal objeto de consulta, cumplía los requisitos reglamentariamente establecidos para ser considerada vivienda habitual del consultante y si el consultante y su mujer son mayores de 65 años en la fecha en que se realicen cada una de las transmisiones realizadas de forma individualizada, estará exenta la ganancia patrimonial derivada de cada una de dichas transmisiones, dado que ambos inmuebles han sido vivienda habitual para el consultante y su mujer, en cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de ambas transmisiones.
Por otro lado, respecto de los dos inmuebles que todavía están sin vender, se deben cumplir también en este caso todos los requisitos enumerados en el párrafo anterior. Cumpliéndose los requisitos normativos exigidos, estará exenta la ganancia patrimonial derivada de cada una de las transmisiones sólo en el caso de que el inmueble en cuestión que se enajene haya sido vivienda habitual para el consultante y su mujer, en cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión. A estos efectos, se tendrá en cuenta que, de acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta, estos dos inmuebles no constituyen vivienda habitual del consultante y su mujer, desde el momento en que se realiza la división horizontal de la vivienda unifamiliar (septiembre de 2015), dando lugar a cinco fincas de las cuales sólo uno de ellas sigue siendo la vivienda habitual del matrimonio y las cuatro restantes se destinan a la venta.
El plazo para efectuar su transmisión y poder aplicar la exención prevista en el artículo 33.4.b) de la Ley del Impuesto, cumpliéndose además el resto de los requisitos exigidos en dicho precepto, finalizará el mismo día de dos años después a la fecha citada de septiembre de 2015 (sin que se concrete en el escrito de consulta el día exacto), que en este caso sería septiembre de 2017 (así resulta de lo dispuesto en el artículo 5.1 del Código Civil, según el cual los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF. Ley 35/2006, Art. 33.4.b).