La escisión parcial de participaciones sociales puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS cuando concurren dos requisitos mínimos: (i) que el patrimonio segregado constituya una "unidad económica" conforme al artículo 253 LSA, y (ii) que el patrimonio remanente esté integrado al menos por participaciones mayoritarias en otras entidades o una rama de actividad. En el caso concreto, la segregación del 100% de una filial manteniendo control mayoritario en las seis restantes cumple ambas condiciones, permitiendo la aplicación del régimen de transparencia fiscal en la escisión.
Hechos
La entidad consultante es una sociedad holding, cabecera de un grupo empresarial constituido por dicha matriz y siete sociedades filiales, todas ellas sociedades anónimas españolas íntegramente participadas y controladas por la sociedad consultante.
Dicho grupo tiene por actividad principal la explotación de instalaciones hoteleras, actividad que desarrolla a través de seis de sus filiales. La séptima filial desarrolla actividades de promoción inmobiliaria. Por su parte, la entidad consultante lleva a cabo la dirección y gestión de sus participaciones financieras a través de la necesaria estructura de medios personales y materiales, contando, en particular, con un empleado dedicado de modo directo y exclusivo al control del negocio de promoción inmobiliaria.
En la actualidad, la consultante pretende llevar a cabo un operación de escisión parcial mediante la transmisión a una sociedad de nueva constitución de las acciones representativas del 100% del capital social de la filial dedicada a la actividad de promoción inmobiliaria, junto con los medios materiales necesarios para la gestión de las mismas y, en particular, junto con el empleado exclusivamente afecto a dicha actividad, atribuyéndose sus acciones a los socios de la consultante con arreglo a una norma proporcional.
La participación transmitida a la entidad de nueva creación constituye una unidad económica, en el seno de la consultante, integrada por la estructura de medios personales y materiales afectos a su gestión.
Dicha operación tiene como finalidad diferenciar y separar oportunamente los dos sectores de negocio desarrollados por el grupo empresarial controlado por la consultante, propiciando sus posibilidades de especialización y crecimiento independiente.
Cuestión planteada
Se plantea si la operación planteada puede acogerse al régimen especial establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, considera escisión parcial, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva resulta esencial que el patrimonio segregado como consecuencia de la escisión parcial de participaciones sociales o escisión financiera constituya una “unidad económica” (artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre). Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación planteada de escisión financiera podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
En el supuesto concreto planteado, ambas circunstancias parecen cumplirse en la medida en que se segrega una participación representativa del 100% del capital social de una de las siete filiales del grupo, permaneciendo en el patrimonio de la sociedad consultante las participaciones representativas de la totalidad del capital social de las restantes filiales integrantes de dicho grupo. Como consecuencia de lo anterior, la operación de escisión financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
No obstante, la aplicación del régimen fiscal especial requiere analizar lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
Esta operación tiene como finalidad diferenciar y separar oportunamente los dos sectores de negocio desarrollados por el grupo empresarial controlado por la consultante, propiciando sus posibilidades de especialización y crecimiento independiente; motivos que pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96