Las cuotas de socios afectas al cumplimiento del objeto social están exentas en IS como rentas derivadas de la actividad estatutaria (art. 121.1.a TRLIS). Los ingresos por arrendamiento del local constituyen explotación económica (art. 121.4 TRLIS), por lo que están sujetos y generan base imponible; para su imputación de gastos rige el principio de afectación exclusiva o, subsidiariamente, prorrateo según criterios de causalidad económica con los ingresos totales, dependiendo de si los gastos son directamente identificables con esa actividad o presentan carácter compartido.
Hechos
La asociación consultante, sin ánimo de lucro, está inscrita en el Registro de Asociaciones. Tiene como fin el desarrollo, fomento y práctica de actividades culturales, artísticas, deportivas y de ocio. Los eventuales beneficios que pueda obtener derivados del ejercicio de actividades económicas, se destinarán al cumplimiento de sus fines y no pueden ser repartidos entre los asociados. No desarrolla actividades económicas salvo el arrendamiento retribuido de un local comercial de su propiedad a una entidad financiera.
Sus ingresos proceden de las cuotas de los socios, que pueden utilizar las instalaciones sin contraprestación, y del arrendamiento descrito.
Cuestión planteada
Si las cuotas mensuales de los socios para el cumplimiento de los fines sociales están sujetas al Impuesto sobre Sociedades. Si los ingresos derivados del arrendamiento del local comercial están sujetos. Si los gastos que se pueden imputar a esta actividad de arrendamiento son los afectos a la misma en exclusiva o proporcionales a los ingresos totales.
Contestación
El apartado 3 del artículo 9 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 11 de Marzo), considera como entidades parcialmente exentas a las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que no resulte de aplicación el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
La asociación consultante, que carece de ánimo de lucro, al no reunir los requisitos necesarios para que le resulte de aplicación la Ley 49/2002 puesto que no se trata de una asociación de utilidad pública, estaría considerada como entidad parcialmente exenta, a la que le resultaría de aplicación, por lo tanto, el régimen especial previsto en el capítulo XV del título VII del TRLIS.
La aplicación del mencionado régimen especial supone que, tal y como establece el artículo 121 del TRLIS, estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas:
Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.
Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el importe obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica.
La exención no alcanzará a los rendimientos derivados de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni a los incrementos de patrimonio distintos de los mencionados en los párrafos anteriores.
Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En definitiva, las rentas obtenidas por la asociación consultante, estarán exentas siempre que procedan de la realización de su objeto social o finalidad específica, y no derivan del ejercicio de una explotación económica. A este respecto, las cuotas satisfechas por los asociados, generalmente constituirán rentas exentas en la medida en que cumplan dicha condición.
Por otra parte, las rentas procedentes, en su caso de la realización de una explotación económica de arrendamiento, en los términos definidos en el artículo 121 del TRLIS, o las derivadas de su patrimonio, como es el arrendamiento del local descrito estarán sujetas y no exentas al Impuesto sobre Sociedades.
A este respecto, el artículo 122 de TRLIS establece que:
“1. La base imponible se determinará aplicando las normas previstas en el título IV de esta ley.
2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 14 de esta ley, los siguientes:
a) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que se refiere el párrafo a) del apartado 1 del artículo anterior.”
Esta norma no se refiere a los criterios de imputación de gastos a cada actividad, que vendrán dados por la contabilidad, sino a la deducibilidad fiscal de los gastos imputables a cada una de las actividades, exentas o no. En consecuencia, los gastos imputables exclusivamente a las rentas no exentas, tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, y los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas, serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales, tal y como establece el artículo 122 del TRLIS.
Por último, cabe señalar que el tipo impositivo aplicable es el 25 por ciento (artículo 28.2 e) TRLIS) y cabe remitirse a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 136 del TRLIS en el que se regulan las obligaciones de declaración de las entidades parcialmente exentas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS, RDLeg 4/2004, artículos 121 y ss