El derecho de prenda constituido sobre activos, aunque es un derecho real de garantía, no minora el valor de los bienes pignorados a efectos de la base imponible del Patrimonio (artículo 9, Ley 19/1991). Los bienes se declaran por su valor íntegro sin deducción por la carga real; la deuda garantizada sí es deducible conforme al artículo 25 si cumple requisitos de certeza, liquidez y exigibilidad, evitando doble deducción por el mismo obligación.
Hechos
Pignoración de activos financieros en garantía del pago de precio aplazado en la adquisición de un terreno urbano.
Cuestión planteada
Deducibilidad en la declaración por el Impuesto sobre el Patrimonio del valor de los activos pignorados del derecho de prenda constituido sobre los mismos
Contestación
En relación con la cuestión planteada, este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente:
El artículo 25 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, establece lo siguiente:
“Uno. Las deudas se valorarán por su nominal en la fecha del devengo del impuesto y sólo serán deducibles siempre que estén debidamente justificadas.
Dos. No serán objeto de deducción:
Las cantidades avaladas, hasta que el avalista esté obligado a pagar la deuda, por haberse ejercitado el derecho contra el deudor principal y resultar éste fallido. En el caso de obligación solidaria, las cantidades avaladas no podrán deducirse hasta que se ejercite el derecho contra el avalista.
La hipoteca que garantice el precio aplazado en la adquisición de un bien, sin perjuicio de que sí lo sea el precio aplazado o deuda garantizada.
Tres. En ningún caso serán objeto de deducción las deudas contraídas para la adquisición de bienes o derechos exentos. Cuando la exención sea parcial, será deducible, en su caso, la parte proporcional de las deudas.”
Tal y como señala la doctrina, el derecho real de prenda es un derecho real, porque recae sobre cosa específica y determinada y produce acción real valedera erga omnes, de garantía –ya que, como proclama el artículo 1.857 del Código Civil, se constituye, al igual que la hipoteca, “para asegurar el cumplimiento de una obligación principal”-, mobiliario e indivisible. Ahora bien, el deudor o constituyente de la prenda sigue siendo dueño de la cosa (artículo 1.869 del Código Civil) y conserva todos los derechos dominicales, salvo el de posesión.
A la vista de lo anterior y a diferencia de lo que se sostiene en el escrito de consulta, no considera este Centro Directivo que el derecho de prenda, aun siendo un derecho de garantía de naturaleza real, disminuya el valor de los respectivos bienes y constituya una minoración del patrimonio del deudor pignoraticio a los efectos del artículo 9 de la Ley 19/1991.
En ese sentido, el artículo 25 de la Ley 19/1991 pretende que, por una determinada obligación, no pueda generarse derecho a una doble deducción como consecuencia de las obligaciones alternativas establecidas en garantía de la principal. Por lo tanto, no se trata de aplicar de forma analógica el supuesto de no deducibilidad de la hipoteca (letra b) sino de que la hipoteca es un ejemplo, como lo son los derechos reales de prenda o anticresis, de la improcedencia de su deducción sobre el valor de los bienes sobre los que se establezcan como garantía de la obligación principal, sin perjuicio de que sí lo sea esta en cuanto cumpla los requisitos de certeza, liquidez y exigibilidad.
Obsérvese, además, que si se admitiera esa minoración de valor de los bienes pignorados, debería admitirse, en lógico paralelismo, un acrecentamiento patrimonial para el acreedor titular del derecho de garantía. La Ley, sin embargo, solo contempla como sujetos al impuesto derechos reales de disfrute y nuda propiedad (artículo 20), no los de garantía, de lo que ha de derivar, según se ha expuesto, que no proceda minorar el valor de los bienes por la circunstancia de su pignoración.
De acuerdo con todo lo anterior y en contestación a la concreta consulta formulada, este Centro Directivo considera que, de conformidad con la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, las participaciones en fondos de inversión y acciones de una Sociedad de inversión de capital variable a que se refiere el escrito de consulta deberán declararse por su valor liquidación sin minoración alguna por el hecho de su pignoración en garantía.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 25