Los terrenos integran el activo no afecto a actividad económica a efectos de la clasificación como sociedad patrimonial conforme al artículo 61.1 TRLIS, salvo que estén destinados al desarrollo de una actividad económica según la definición del artículo 25 TRLIRPF (ejercicio de profesión o negocio con organización de medios materiales y personales). La condición de actividad económica se determina atendiendo a la caracterización del IRPF, no a la mera titularidad del bien: la mera tenencia de terrenos sin explotación o destinados a especulación inmobiliaria constituye elemento patrimonial desafecto, mientras que terrenos integrados en una explotación agrícola, forestal o en un negocio inmobiliario desarrollado con estructura empresarial se consideran afectos. La conclusión sobre la situación concreta dependerá de si existe una verdadera actividad económica organizada en torno a esos terrenos.
Hechos
La consultante tiene por objeto la compraventa de bienes inmuebles. Para el desarrollo de esta actividad no cuenta con personal contratado ni con un local exclusivamente destinado a su gestión. La consultante posee varios terrenos que se encuentran en diferentes situaciones urbanísticas.
El «Terreno 1» está formado por ocho parcelas con la calificación de suelo urbanizable programado, estando pendientes de aprobación definitiva tanto el Plan Parcial como el Proyecto de Reparcelación; éste se realiza a través de la figura de propietario único (la consultante). No se ha producido el inicio material de las obras.
El «Terreno 2» está formado por tres parcelas ya clasificadas como urbanas en el momento de la adquisición. Se presentó un estudio de detalle pendiente de aprobación por el Ayuntamiento. No se ha producido el inicio material de las obras.
El «Terreno 3» lo forman varias fincas ya clasificadas como urbanas en el momento de su compra. Después de adquiridas se firmó el Convenio con el Ayuntamiento, sin haberse producido el inicio material de las obras.
Cuestión planteada
Si los terrenos no están afectos a una actividad económica a los efectos del régimen de las sociedades patrimoniales.
Contestación
El texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula en el Capítulo VI de su Título VII, artículos 61 a 63, el régimen especial de las sociedades patrimoniales.
El artículo 61.1 del TRLIS señala que “tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:
a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
(…)
b) Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social”.
Por tanto, para que la entidad tenga la condición de sociedad patrimonial han de concurrir las tres circunstancias siguientes:
Primera. Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Segunda. Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar.
Tercera. Que las dos circunstancias anteriores concurran durante más de noventa días del ejercicio social.
La cuestión de la consultante estriba en determinar si los terrenos forman parte de la masa del activo que no se encuentra afecto a una actividad económica. Para resolverla es necesario plantearse previamente si la actividad que lleva a cabo tiene o no la calificación de económica.
En esta materia el TRLIS se remite a lo dispuesto en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Así, el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establece:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa”.
En relación con la actividad de la empresa, la consultante manifiesta que ésta es la compraventa de terrenos. Por tanto, al encuadrarse en el apartado 2 del artículo 25 del TRLIRPF y no disponer de los medios exigidos en dicho apartado, la compraventa de inmuebles no se realiza como actividad económica. Si los terrenos referidos en su escrito están destinados a dicha actividad y representan más del 50 por ciento del activo total, se cumplirá la primera de las circunstancias reseñadas para que la entidad deba tributar en el régimen especial de las sociedades patrimoniales.
La contestación a la consulta se efectúa en función exclusivamente de los datos señalados en su escrito. Puesto que no ha habido, en relación con los terrenos, un inicio material de las obras de urbanización. La mera intención o voluntad de llevar a cabo una actividad de promoción inmobiliaria no implica su comienzo efectivo. Por esta causa, las simples actuaciones preparatorias o tendentes a comenzar el desarrollo efectivo de esta actividad no suponen su inicio material, lo que determina que la consultante no ha realizado actividad de promoción inmobiliaria.
En todo caso, las conclusión expuesta podría verse alterada si concurrieran otras circunstancias no descritas en el escrito de la consulta. Así, si con anterioridad la consultante ha desarrollado otras operaciones de promoción o bien las realiza con posterioridad es evidente que lleva a cabo con continuidad una actividad de promoción inmobiliaria. De la misma forma, otra circunstancia relevante sería la posible vinculación con las personas o entidades a las que, en su caso, se transmitiesen los terrenos para su posterior promoción, dado que ello sería un indicio de la existencia de actividad económica considerando conjuntamente los sujetos vinculados, en donde la consultante sería un mero instrumento para desarrollar tal actividad y cuya intervención tiene como finalidad buscar una ventaja fiscal al margen de otro efecto económico relevante.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61