Una sociedad reviste carácter patrimonial cuando concurren simultáneamente: (i) más del 50% del activo no está afecto a actividades económicas conforme a los criterios del IRPF (ordenación por cuenta propia de medios de producción o recursos humanos); (ii) más del 50% del capital social pertenece, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o grupo familiar (cónyuge y parientes hasta cuarto grado); y (iii) ambas circunstancias se mantienen durante más de 90 días del ejercicio. Para la calificación de afeción, rige la normativa de IRPF, no la caracterización contable del activo.
Hechos
La consultante está dada de alta en el IAE por el epígrafe 831.1 "Promoción inmobiliaria de terrenos". Adquirió varios terrenos en 2000. Una vez efectuada su reparcelación ha vendido las diferentes parcelas resultantes. La consultante no dispone de personal contratado y los socios son tres personas físicas.
Cuestión planteada
Si tiene la consideración de patrimonial.
Contestación
El artículo 61 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, establece:
“1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:
a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
(…)
b) Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social”.
En consecuencia, la consultante tendrá la consideración de patrimonial si concurren en ella las tres circunstancias siguientes:
Primera. Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Segunda. Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar.
Tercera. Que las dos circunstancias anteriores concurran durante más de noventa días del ejercicio social.
Centrando el análisis en la primera de las condiciones expuestas, para determinar si un elemento patrimonial se encuentra o no afecto a una actividad económica, hay que estar a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Así, el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante TRLIRPF), aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establece:
“1. Se considerarán como rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.
Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa”.
En el caso planteado por la sociedad consultante, ésta se dio de alta en el epígrafe 833.1 “Promoción inmobiliaria de terrenos”, adquiriendo unos terrenos en los que es de suponer que pretendía realizar la actividad promotora. Cabe señalar al respecto que la nota de este epígrafe, de la Sección 1ª del Anexo 1 del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, establece “comprende la compra o venta en nombre y por cuenta propia, así como la urbanización, parcelación, etc., de terrenos, todo ello con el fin de venderlos”. A este respecto, hay que puntualizar que la promoción inmobiliaria constituye, en todo caso, una actividad económica, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos. En relación con esta actividad no han de cumplirse los requisitos del apartado 2 del artículo 25 del TRLIRPF, que se refiere a las actividades de arrendamiento y compraventa de inmuebles, actividades distintas de la promoción inmobiliaria.
La consultante señala en su escrito que una vez efectuada la reparcelación de los terrenos ha vendido las diferentes parcelas resultantes. Con la escasa información facilitada no es posible emitir un juicio definitivo acerca de la actividad de la consultante. Así, si desde la constitución de la sociedad no se ha realizado actividad alguna de promoción y lo único que se ha producido es la división de los terrenos adquiridos en unidades más pequeñas, cabe entender que la actividad efectuada ha sido la compraventa de terrenos que, al no cumplirse las condiciones del artículo 25.2 del TRLIRPF, no tiene la consideración de actividad económica. Por el contrario, de haberse realizado dicha actividad o si la reparcelación ha exigido la modificación material de los terrenos (viales, pavimentado, alcantarillado, etc.), la actividad realizada encaja dentro del concepto de promoción inmobiliaria, estando los terrenos afectos a esta actividad económica.
En consecuencia, en el primer caso habrá que considerar que la entidad no realiza una actividad económica, por lo que ningún elemento de su activo ha estado afecto a la misma, y puede concluirse que concurre en ella la primera de las circunstancias indicadas anteriormente para tener la consideración de patrimonial. En el segundo caso, la conclusión es que sí se realiza una actividad económica en sede de la consultante, lo que supondría que no tendría la consideración de patrimonial.
En todo caso, la conclusión expuesta podría verse alterada si concurrieran otras circunstancias no descritas en el escrito de la consulta. Así, si con anterioridad la consultante ha desarrollado otras operaciones de promoción o bien las realiza con posterioridad es evidente que lleva a cabo con continuidad una actividad de promoción inmobiliaria. De la misma forma, otra circunstancia relevante sería la posible vinculación con las personas o entidades a las que, en su caso, se transmitiese la parcela para su posterior promoción, dado que ello sería un indicio de la existencia de actividad económica considerando conjuntamente los sujetos vinculados, en donde la consultante sería un mero instrumento para desarrollar tal actividad y cuya intervención tiene como finalidad buscar una ventaja fiscal al margen de otro efecto económico relevante.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61