El consultante (no residente en España según criterios del artículo 9 LIRPF: menos de 183 días y certificación de residencia en Kuwait) tributará por IRNR en 2011. Las becas constituyen rendimientos de capital mobiliario o del trabajo sujetos a retención en origen conforme al artículo 9 TRLIRNR. La devolución del impuesto retenido procede mediante solicitud de compensación o devolución ante la administración tributaria española competente, cuya viabilidad dependerá de que la normativa interna no prevea exención y de la ausencia de CDI aplicable con Kuwait que pudiera modificar la tributación.
Hechos
El consultante ha resultado beneficiario de una beca de internacionalización otorgada por la Agencia Andaluza de Promoción Exterior (Extenda), dependiente de la Junta de Andalucía, en cuya virtud ha sido destinado en 2011, durante 10 meses, a la Oficina Económica y Comercial de la Embajada de España en Kuwait, prestando servicios relacionados con la actividad de esa oficina. La Agencia Andaluza pagadora le ha practicado retenciones conforme al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).
Manifiesta que durante ese periodo estuvo sujeto a la fiscalidad kuwaití, y aporta certificado de residencia en Kuwait.
Cuestión planteada
Tributación en España de las cantidades pagadas en concepto de beca. Desea saber el procedimiento a seguir para solicitar la devolución que pueda resultar procedente.
Contestación
La primera cuestión a dilucidar para determinar el régimen tributario que corresponde al consultante es saber si en 2011 está sujeto por el IRPF o por el IRNR, y para ello es necesario determinar su residencia fiscal en ese año.
No existe Convenio para evitar la doble imposición con Kuwait en vigor, por lo que habrá que analizar únicamente la normativa interna, constituida por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (BOE de 12 de marzo), en adelante TRLIRNR.
El artículo 9 de la LIRPF señala que se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
¨a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.¨
El consultante manifiesta que ha permanecido menos de 183 días, durante el año natural 2011, en territorio español. Por otro lado, aporta certificado de residencia emitido por la autoridad fiscal kuwaití, por lo que se podrá considerar que no es residente en España durante dicho año.
Si el consultante es no residente en España, será contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR), de acuerdo con el artículo 5 del TRLIRNR, y se someterán a tributación en España únicamente las rentas de fuente española.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 13.3 del TRLIRNR, para la calificación de los distintos conceptos de renta en función de su procedencia se atenderá a lo dispuesto en dicho artículo y, en su defecto, a los criterios establecidos en la LIRPF. En virtud de la misma, las becas no exentas han de considerarse como “rendimientos del trabajo”, con independencia de que se concedan para cursar estudios, para realizar investigaciones, postdoctorales, etc., y de la entidad que satisfaga tales becas.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13.1.c) del TRLIRNR, se consideran rentas obtenidas en territorio español, entre otras:
“Los rendimientos del trabajo:
1º Cuando deriven, directa o indirectamente, de una actividad personal desarrollada en territorio español.
2º Cuando se trate de retribuciones públicas satisfechas por la Administración española.
3º Cuando se trate de remuneraciones satisfechas por personas físicas que realicen actividades económicas, en el ejercicio de sus actividades, o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en éste por razón de un empleo ejercido a bordo de un buque o aeronave en tráfico internacional.
Lo dispuesto en los párrafos 2º y 3º no será de aplicación cuando el trabajo se preste íntegramente en el extranjero y tales rendimientos estén sujetos a un impuesto de naturaleza personal en el extranjero.”
Dado que la beca recibida no tiene naturaleza de retribución pública satisfecha por la Administración española y, en la medida en que la actividad personal no se desarrolle en territorio español, la remuneración no estará sujeta a tributación en España y no procederá, por parte del pagador, la práctica de retención o ingreso a cuenta.
La siguiente cuestión que se plantea es cómo compensar en la declaración del IRNR las cantidades que han sido retenidas por la entidad pagadora por el IRPF. De acuerdo con el artículo 52 del TRLIRNR:
“Cuando un contribuyente adquiera su condición por cambio de residencia, tendrán la consideración de retenciones o ingresos a cuenta de este impuesto los pagos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas practicados desde el inicio del año hasta que se acredite ante la Administración tributaria el cambio de residencia, cuando dichos pagos a cuenta correspondan a rentas sujetas a este impuesto percibidas por el contribuyente.”
Es decir, el consultante se podrá deducir como pagos a cuenta del IRNR las cantidades retenidas por IRPF. Si la autoliquidación resultara a devolver, el plazo de presentación de acuerdo con el artículo 5 de la OM EHA/3316/2010, sería a partir del 1 de febrero del año siguiente al de devengo de las rentas declaradas y dentro del plazo de cuatro años contados desde el término del período de declaración e ingreso de la retención.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, LIRPF, arts. 9 y 10
RDLeg 5/2004, TRLIRNR, arts.13.1.c) y 14.1.a) y b)