Las indemnizaciones percibidas por el asegurado de un contrato de seguro de incapacidad (temporal renovable sin rescate) que compensa salarios no percibidos se califican como ganancias patrimoniales conforme al artículo 31 LIRPF, no como rendimientos del trabajo. La base imponible resulta de la diferencia entre la prestación recibida y el importe de las primas satisfechas que originaron esa indemnización.
Hechos
El consultante es un piloto, que suscribió en febrero del año 2003 una póliza de "Seguro de Vida y Pérdida de Licencia (temporal o definitiva)", temporal renovable, cuyas principales características son las siguientes:
- Elementos personales:
a) Tomador del seguro y asegurado coinciden en la persona del consultante.
b) Beneficiario: el propio asegurado, y en su caso, el cónyuge, hijos, padres o herederos legales, siguiendo este orden de preferencia.
- Contingencias contratadas: fallecimiento, incapacidad total temporal e incapacidad total permanente.
- Periodo de carencia: cuatro semanas.
- Pago de las primas mensual.
- Prestación asegurada: En el caso de indemnización por pérdida temporal de licencia la garantía máxima pagadera por mes será el 2% de la suma asegurada por pérdida de licencia ó el 85% del salario bruto del piloto asegurado, durante un periodo máximo de 24 meses, excluido el periodo de carencia.
El consultante ha estado incapacitado para trabajar durante el año 2004, en el que percibe ciertas cantidades mensuales.
Cuestión planteada
Tratamiento tributario aplicable a las cantidades que percibe el consultante derivadas del anterior contrato de seguro.
Contestación
En primer lugar debe señalarse que con fecha 10 de marzo de 2004 se publicó en el Boletín Oficial del Estado el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, entrando en vigor al día siguiente de su publicación, y derogando la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y Otras Normas Tributarias.
El artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (artículo 16.1 de la anterior Ley 40/1998, de 9 de diciembre), dispone en su primer apartado:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.”
Por su parte, el primer apartado del artículo 31 de dicho texto refundido (artículo 31.1 de la anterior Ley 40/1998, de 9 de diciembre) establece el concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales en los siguientes términos:
“1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos.”
Aun cuando las cantidades percibidas por el contribuyente de la compañía de seguros vienen a compensar los salarios dejados de percibir como consecuencia de la situación de incapacidad sobrevenida con la correspondiente pérdida de licencia, el contrato de seguro objeto de consulta no se encuentra dentro de los supuestos que, con arreglo a la normativa en vigor, generan rendimientos del trabajo (como podría ser el caso de los seguros que instrumentan compromisos por pensiones.)
Como coinciden en la misma persona las figuras de beneficiario y asegurado, el rendimiento derivado de la indemnización percibida de este contrato de seguro generará una renta que se calificará como ganancia patrimonial, en los términos previstos en el artículo 31 y siguientes del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que se calculará por diferencia entre la prestación percibida y el importe de la prima o primas satisfechas que hayan dado lugar a la misma.
En el supuesto objeto de consulta se trata de un seguro temporal renovable, en el que no existe derecho de rescate por el tomador y cuya cobertura queda extinguida, en caso de no producirse el evento, por el simple transcurso del período para el que fue contratado. La indemnización que se perciba en caso de acaecer la contingencia asegurada deriva exclusivamente de la prima en curso, sin que le afecte la existencia de primas pagadas en periodos anteriores. Por tanto, la ganancia patrimonial se calculará por diferencia entre la prestación percibida y el importe de la prima satisfecha correspondiente al periodo en curso.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RDLG 3/2004 arts. 16-1, 31-1