La DGT admite que el inmueble adquirido en marzo de 2005 y ocupado efectivamente como residencia habitual durante más de un año (acreditado mediante censo y servicios básicos) alcanza la consideración de vivienda habitual a efectos de IRPF, aun cuando careciera de Cédula de Habitabilidad en el momento de la adquisición, siempre que la falta de documentación urbanística no sea imputable al contribuyente. Ello habilita para aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual regulada en la normativa IRPF 2006, permitiendo materializar la cuenta vivienda dentro del plazo de cuatro años desde su apertura (2002), condicionado a que se cumplan los requisitos de permanencia (tres años) y reinversión en el bien sustitutivo.
Hechos
Los consultantes adquieren, mediante escritura pública, su primera vivienda en marzo de 2005, la cual ocupan aún carecer de Cédula de Habitabilidad. Tras tener familia, en 2006 la desocupan y después enajenan, pasando a vivir en régimen de alquiler hasta que en octubre de 2006 adquieren una nueva vivienda. Según manifiestan, la vivienda adquirida en 2005 no reunía las condiciones mínimas exigibles en una vivienda digna. Por otra parte, indican haber tenido una cuenta vivienda desde 2002, sin que quede claro a cual de las dos adquisiciones destinaron su saldo.
Cuestión planteada
Posibilidad de considerar la vivienda enajenada como vivienda habitual y exonerar la ganancia patrimonial generada por reinversión en vivienda habitual.
Contestación
En primer lugar se amplían los elementos recogidos en la consulta: Los consultantes adquieren, mediante escritura pública, su primera vivienda habitual en marzo de 2005, cuando todavía no se había obtenido la Licencia Municipal de Primera Ocupación ni la Cédula de Habitabilidad, aunque sí se había acreditado la terminación de las obras. Pasan a ocuparla, durante más de un año, desde dicho mes de marzo, como residencia habitual, señalando que pueden justificar dicha ocupación mediante copia del censo municipal y recibos de luz y teléfono de 2005 y 2006. Tras tener familia, en octubre de 2006 adquieren una nueva vivienda momento desde el cual pasan a ocuparla. Argumentan la necesidad de desocupar la vivienda adquirida en 2005, entre otras, en que no reunía las condiciones mínimas exigibles en una vivienda digna; añadiendo que durante los últimos meses, incluso antes de enajenarla y adquirir en octubre de 2006 la nueva, estuvieron viviendo en régimen de alquiler ante la imposibilidad y el riesgo que conllevaba continuar en dicha vivienda, reiterando la imposibilidad de la propia vivienda a ser habitada. Siendo así, se preguntan si el hecho de no contar, por causas no imputable a ellos, “con los documentos oportunos que den la categoría o consideración de vivienda a la finca” en que residían, en concreto no contar con la “correspondiente cédula de habitabilidad que es lo que permite habitar y residir en una vivienda” es causa justificada para abandonarla y enajenarla alcanzando la consideración de vivienda habitual.
Por otra parte, manifiestan que desde el año 2002 poseían una cuenta vivienda, y entienden que si se considera vivienda habitual la segunda de las dos viviendas adquiridas, la materialización de su saldo se habría realizado dentro de los cuatro años siguientes a la apertura de la cuenta.
La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en 2006, período en el cual se presenta la consulta y en el que acontecen los hechos referenciados en la misma.
El artículo 53.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, (RIRPF) (Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, BOE de 4 de agosto) recoge el concepto de vivienda habitual, estableciendo que, con carácter general, a efectos de este Impuesto, tendrá dicha consideración toda edificación que constituya la residencia del contribuyente durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
Conforme con dicha definición dentro del concepto de vivienda habitual regulado en el IRPF, es criterio de ésta Subdirección General incluir todo tipo de edificación, aun cuando esta no cumpla con la normativa urbanística propia de la misma o se ubique en un suelo que no disponga de la calificación requerida para edificar, con independencia de la calificación que pudiera tener en el Registro de la Propiedad. Ahora bien, para que la edificación pueda ser considerada como vivienda habitual ha de estar acondicionada o susceptible de ser acondicionada como vivienda, y reunir los requisitos de titularidad, residencia efectiva y permanencia por parte del contribuyente requeridos por la normativa del Impuesto.
De acuerdo con lo anterior, y según se desprende del escrito de consulta, hay que entender que el inmueble adquirido en 2005, estuvo acondicionado como vivienda al haber constituido durante más de un año su residencia habitual. Lo que permitiría a sus propietarios, en principio, disfrutar de los beneficios fiscales establecidos en el IRPF para las viviendas habituales, a espera de alcanzar la permanencia requerida por la normativa del Impuesto.
En cualquier caso, los contribuyentes habrá de poder justificar adecuadamente el condicionamiento o no como vivienda así como su inadecuación como tal por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorarlas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estime oportunas.
De reunir los condicionantes para entenderse vivienda, como así parece desprenderse, ésta no habría alcanzado la consideración de habitual, puesto que el cambio de residencia con anterioridad a permanecer durante, al menos, tres años en la misma no vendría avalado, en principio, por ninguna circunstancia que así lo justificara. Ello, a su vez, implicaría perder el derecho a las deducciones, que en su caso, hubieran practicado vinculadas con su adquisición.
Por el contrario, llegado el caso de no reunir la condición de vivienda en ningún caso podría plantearse la posible consideración como vivienda habitual.
En cuanto a la exención por reinversión en vivienda habitual, en desarrollo del artículo 36 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), ésta se regula en el artículo 39 del Reglamento del Impuesto señalando, en su apartado 1, que “podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual” bajo unas determinadas condiciones. Para calificar la vivienda enajenada como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 53 del Reglamento.
Para poder acogerse a la exención el requisito de vivienda habitual ha de concurrir en las dos viviendas, en la que se transmite y en la que se adquiere.
Suponiendo que la vivienda transmitida en 2006 hubiese alcanzado la consideración de habitual (que no parece ser el caso, como antes se indicó), es necesario, en primer lugar, que dicha vivienda constituyera la residencia habitual del contribuyente hasta el momento de su venta, dado que de otra forma ésta habría perdido, en esa fecha, la calificación de habitual requerida; no siendo de aplicación, en definitiva, la exención por reinversión. Tal hecho concurriría en el presente caso, ya que los consultantes pasaron a residir en régimen de arrendamiento con anterioridad a la transmisión de la vivienda en cuestión.
En otro caso, de no haber alcanzado la consideración de habitual, no estaríamos ante en supuesto de reinversión en vivienda habitual. En definitiva, en ningún caso podrá exonerar de gravamen la ganancia patrimonial obtenida.
Respecto a la cuentas vivienda, conforme se recoge en el apartado 1 artículo 56 del Reglamento del Impuesto, "se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente … siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.”
En el presente caso, no queda claro en que vivienda materializan el saldo de la cuenta vivienda. De haberse destinado a adquirir el inmueble escriturado en 2005 los consultantes mantendrían el derecho a las deducciones que hubieran practicado por dicha cuenta si aquél alcanzara la consideración de vivienda habitual.
De haberse destinado a adquirir la vivienda escriturada en 2006, tendrían derecho a las deducciones practicadas únicamente en el caso de que el inmueble adquirido en 2005 no tuviera la condición de vivienda habitual, dado el requisito de tenerse que destinar exclusivamente a la adquisición de la primera vivienda habitual.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Art. 39, 53-1; TRLIRPF RDLg 3/2004, Art. 69-1-3º