La carga de gas fluorado en una instalación reformada que la legislación sectorial califique como nueva está exenta del Impuesto sobre Gases Fluorados si concurren los requisitos del art. 5.7.d) Ley 16/2013 (primera venta/entrega a empresario, incorporación por primera vez en equipo/aparato nuevo). En el supuesto de extracción simultánea de gas diferente, resulta sujeta al Impuesto la primera venta o entrega del gas introducido tras su importación o adquisición intracomunitaria, sin que la extracción de gas distinto altere la base imponible del gas fluorado incorporado.
Hechos
Determinadas modificaciones que una empresa instaladora debe realizar en una instalación ya existente son consideradas por la normativa sectorial como instalación nueva.
Cuestión planteada
La nueva carga efectuada en dicha instalación con una gas fluorado de efecto invernadero ¿está exenta a efectos del Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero?
A efectos de liquidación del Impuesto, ¿qué tratamiento ha de darse al supuesto en que una empresa instaladora introduce o carga en un equipo un determinado tipo de gas, siendo así que, sin embargo, está extrayendo del equipo otro tipo de gas diferente al introducido?
Contestación
1. Nueva carga efectuada con un gas fluorado de efecto invernadero en una instalación ya existente y que debido a su reforma es considerada por la legislación sectorial como nueva instalación.¿ Está exenta a efectos del Impuesto sobre los Gases Fluorados?
El apartado siete.1.d) del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 30 de octubre) establece que estará exenta en las condiciones que reglamentariamente se establezcan la primera venta o entrega de los gases fluorados de efecto invernadero efectuada a empresarios que destinen los gases a su incorporación por primera vez a equipos o aparatos nuevos.
Por su parte, el apartado cinco del artículo 5 de la Ley 16/2013 define como equipos y aparatos nuevos, aquellos que son puestos en servicio o funcionamiento por primera vez.
Así, en el caso de que la legislación sectorial establezca que determinadas modificaciones en equipos o aparatos son de tal magnitud que lleven a la consideración de que la instalación resultante debe calificase cono nueva, consecuentemente, debe calificarse de equipo o aparato nuevo en los términos establecidos en el apartado cinco del artículo 5 de la Ley 16/2013, estando, por tanto, exentas las entregas de gases fluorados de efecto invernadero que se encuentren dentro del ámbito objetivo del Impuesto que vayan a ser destinados a la carga de dichos equipos o aparatos y que cumplan los requisitos establecidos en los artículos 10 y 14 del Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero aprobado por el Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre.
2. ¿Qué tratamiento ha de darse al supuesto en que una empresa instaladora introduce/carga en un equipo un determinado tipo de gas, siendo así que, sin embargo, está extrayendo del equipo otro tipo de gas diferente al introducido?
La referenciada Ley 16/2013 en el apartado V del preámbulo señala: “resulta oportuno introducir mecanismos de corrección de determinadas externalidades, tal es el caso de las ocasionadas por la emisión de gases de efecto invernadero: por su alcance global y por la magnitud del impacto medioambiental. A tales fines, esta Ley introduce en nuestro ordenamiento el Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero.”
En esta línea el apartado seis del artículo 5 de la Ley 13/2013, establece que estará sujeta al impuesto la primera venta o entrega de los gases fluorados de efecto invernadero tras su producción, importación o adquisición intracomunitaria.
A su vez, en el número 1 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013 se establecen un conjunto de exenciones, entre las cuales se encuentran las recogidas en las letras a) (reventa), b) (exportaciones y entregas intracomunitarias), d) y f) (incorporación en equipos y aparatos nuevos), cuyo objetivo es lograr que el impuesto grave únicamente las emisiones efectivas de gases fluorados de efecto invernadero a la atmósfera, de esta forma, el Impuesto recae sobre los gases que sean emitidos a la atmósfera en el momento en el que queda constancia de dicha emisión, que se infiere con la recarga en los equipos y sistemas que utilizan dichos gases.
En el caso señalado por el consultante se produce, por un lado, la retirada de un gas de un equipo y, por otro lado, la sustitución del mismo por otro gas de distintas características, sin que se realicen modificaciones en dicho equipo. Así, conforme a lo señalado en la norma reguladora del impuesto, se deberá producir el devengo del impuesto en la entrega de los gases destinados a la carga del equipo en la medida en la que se haya producido previamente una emisión de gases a la atmósfera. Por el contrario, cuando se extrae el gas de un equipo y, posteriormente, se procede a efectuar una nueva carga de gas en el mismo, nos encontramos ante una mera operación de sustitución de gases en los que no se ha producido emisión alguna.
Por ello, a pesar a que dicha operación no está contemplada expresamente en la norma debido a la imposibilidad de que la misma pueda abarcar toda la casuística que se pueda plantear en relación con la operativa relacionada con los gases objeto del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, la misma debe interpretarse en consonancia con el objetivo que se pretende conseguir con dicho impuesto: evitar la emisión de gases a la atmósfera.
Por tanto, la cantidad de gas que haya sido objeto de entrega para efectuar la recarga en un equipo del que previamente se haya extraído la misma cantidad de dicho gas o de otro sujeto al impuesto y se acredite haber entregado a los gestores de residuos reconocidos por la Administración Pública competente no resultará gravada por el impuesto. Sin embargo, cuando la cantidad de gas que se haya recargado es superior a la retirada, se tributará por la diferencia.
No obstante, en el momento del devengo del impuesto, por la entrega de los gases fluorados, se ignore la cantidad de gases a retirar y, por ende, se desconozca si nos encontramos ante una operación de sustitución o ante una operación de recarga, se devengará el pago del impuesto por la totalidad de la entrega del gas fluorado; sin perjuicio de que con posterioridad, una vez se tenga constancia del gas retirado, se solicite al devolución del impuesto conforme a lo señalado en el artículo 19 del Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero aprobado por el Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 16/2013
R.D. 1042/2013