La exención del artículo 20.1.26º LIVA alcanza únicamente a los servicios profesionales prestados por autores (personas físicas creadoras de obras científicas, literarias o artísticas originales o derivadas) en la medida en que la prestación represente una aportación personal y creativa. Las entregas de bienes y servicios por entidades (sociedades mercantiles, asociaciones o análogos) no califican para la exención, incluso cuando sus miembros sean autores o ejecuten funciones análogas a las descriptas en la norma, por cuanto la exención es intuitu personae del creador individual. La exención no ampara la mera cesión de derechos de autor desvinculada de prestación de servicios profesionales personales.
Hechos
La entidad mercantil consultante adquiere derechos de explotación de dibujos, caracteres, imágenes y personajes de los autores de los mismos, que son cedidos a terceros por dicha entidad. Los citados autores expiden una factura a la entidad consultante por la cesión de explotación, minorando la contraprestación en el importe de la comisión que la entidad consultante cobra a dichos autores por sus servicios.
Cuestión planteada
Exención de las operaciones efectuadas por la entidad.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
2.- El artículo 20, apartado uno, número 26º, de la citada Ley, dispone que estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya contraprestación consista en derechos de autor, prestados por artistas plásticos, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento, adaptación, guión y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores.
Por su parte, el artículo 5 del Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, señala que se considera autor a la persona natural que crea una obra literaria, artística o científica. En este sentido, por obra científica, literaria o artística debe entenderse cualquier producción relativa a las ciencias, la literatura o el arte en los términos definidos por el Diccionario de la Lengua Española
A su vez, de lo dispuesto en el artículo 11 del antedicho Texto Refundido, se deduce que tienen la consideración de autores, no solamente los creadores de obras originales, sino también quienes realizan obras derivadas o compuestas a partir de otras preexistentes, tales como traducciones, adaptaciones, revisiones, actualizaciones, anotaciones, compendios, resúmenes, extractos, arreglos musicales y cualesquiera otras transformaciones de obras científicas, literarias o artísticas en cuanto suponga una aportación personal y distinta de la obra preexistente.
3.- El antecedente legislativo de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 26º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido anteriormente mencionado, lo constituye la Disposición Adicional Tercera de la Ley 22/1987, de 11 de noviembre, de Propiedad Intelectual (Boletín Oficial del Estado del 17), que determinaba la exención de los servicios de cesión de ciertos derechos de los que constituyen el objeto de la mencionada Ley, referidos a las obras tangibles realizadas por determinados autores.
El artículo 1, apartado 21) de la Directiva 91/680/CEE, del Consejo, de 16 de diciembre de 1991 (DO L 375 de 31.12.1991), que completaba el sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido y que modificaba, con vistas a la abolición de fronteras, la Directiva 77/388/CEE, establecía lo siguiente:
“21) Se añade al artículo 28 el apartado siguiente:
“3.bis. Hasta que el Consejo adopte la decisión que, en virtud del artículo 3 de la Directiva 89/465/CEE, debe resolver sobre la supresión de las excepciones transitorias previstas en el apartado 3, España podrá conceder la exención a las operaciones contempladas en el Anexo F, número 2, en lo que se refiere a los servicios prestados por lo autores, así como a las operaciones previstas en el Anexo F, puntos 23 y 25.”
El artículo 376 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), vigente desde el 1 de enero de 2007, que derogó la Directiva 77/388/CEE, establece lo siguiente:
“España podrá seguir eximiendo las prestaciones de servicios suministradas por los autores que figuran en el punto 2) de la parte B del Anexo X y a las operaciones que figuran en los puntos 11) y 12) de la parte B del Anexo X, en las condiciones que existían en dicho Estado miembro del 1 de enero de 1993.”
El precepto de la Directiva 2006/112/CE que se ha transcrito establece una cláusula de stand still conforme a la cual España puede seguir aplicando el régimen de exención aplicable a estas operaciones vigente el 1 de enero de 1993. No cabe, por tanto, una ampliación en el citado régimen de exenciones.
A partir de la normativa comunitaria citada, la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, se limitó a incorporar en su artículo 20, apartado uno, numero 26º, el texto de la exención incluida anteriormente en la Disposición Adicional Tercera de la Ley 22/1987, de 11 de noviembre, de Propiedad Intelectual.
Este mismo Centro Directivo ha venido considerando que la exención contenida en el artículo 20, apartado uno, número 26º, de la Ley 37/1992, relativa a los prestados por los autores, instrumentados mediante la de cesión de los derechos de autor, sólo era aplicable cuando aquellos se prestaban por personas físicas, no así cuando eran prestados por otro tipo de personas, como las personas jurídicas u otro tipo de entidades, ya que la propiedad intelectual sólo corresponde a los autores y, consecuentemente, los derechos derivados de las mismas. Así, la exención debe limitarse exclusivamente a dicho ámbito; el de la actuación profesional de los citados autores, ya que el objetivo de dicha exención es el de fomentar la creación cultural, no así el tráfico mercantil derivado de la misma.
Teniendo en cuenta la obligación de mantenimiento del régimen de exención vigente a 1 de enero de 1993, debe señalarse que los servicios exentos son exclusivamente los que recibieran esta consideración a la citada fecha. Quedan excluidos de la exención, en consecuencia, los servicios prestados por entidades mercantiles.
4.- El artículo 11, apartado uno de la Ley 37/1992 establece que a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
Por su parte, el artículo 11, apartado dos, número 15º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:
“Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:
(…)
15º. Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.”
Según se deduce del escrito de consulta, la entidad consultante actúa en nombre propio en su actividad de mediación en la cesión de los derechos de explotación de la obra gráfica (dibujos, caracteres, imágenes y personajes) de determinados autores, puesto que son dichos autores los que facturan el importe de la cesión de dichos derechos a la entidad consultante, quien a su vez los cede a terceros.
De acuerdo con lo expuesto, están sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios efectuadas por la entidad consultante, consistentes en la cesión de los derechos de explotación de determinada obra gráfica (dibujos, caracteres, imágenes y personajes), adquiridos por dicha entidad de determinados autores.
Están sujetas pero exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios efectuadas por determinados autores, consistentes en la cesión de los derechos de explotación a la entidad consultante de determinada obra gráfica (dibujos, caracteres, imágenes y personajes).
No resulta ajustado a derecho que la contraprestación de los servicios de cesión de los derechos de explotación, que los autores efectúan para la entidad consultante, se minore en el importe de la contraprestación de las operaciones de mediación que ésta efectúa para aquellos, por tratarse de dos operaciones diferentes, salvo que por la operativa comercial pactada entre las partes resulte de aplicación lo dispuesto en el artículo 79, apartado ocho de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido para la determinación de la base imponible.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-uno-26º