La ejecución de una concesión administrativa para obra pública (techado) e instalación de placas fotovoltaicas (activos revertibles) constituye materialización válida de la Reserva para Inversiones en Canarias dotada en ejercicios 2006-2007. La concesión administrativa de prestación de servicios públicos desarrollada exclusivamente en Canarias se incluye expresamente en el artículo 27.4 de la Ley 19/1994 como inversión elegible, sin distinción entre bienes reversibles e irreversibles. La conclusión es que ambos componentes de la inversión (obra e instalaciones) satisfacen el requisito de materialización, siempre que la UTE ejecute la concesión en el plazo de tres años desde el devengo del impuesto del ejercicio dotacional.
Hechos
La entidad consultante, dedicada a la construcción, promoción inmobiliaria y alquiler de bienes inmuebles en el ámbito de la provincia de las Palmas, forma parte de una Unión Temporal de empresas (UTE) en la que participa en un 33,3 %. La UTE resulta adjudicataria de una concesión administrativa consistente en la ejecución de obras de edificación de la cubierta de un Estadio Municipal, y la instalación de placas solares en el techado y la explotación de la energía eléctrica fotovoltaica. La Concesión se limita a la explotación de la energía eléctrica que se pueda generar mediante la instalación de placas de energía fotovoltaica en la cubierta, asumiendo para ello todos los costes que genere la ejecución de la obra pública civil de edificación de la estructura de la cubierta. El plazo de la concesión es de 20 años, transcurridos los cuales las placas solares pasarán a ser de titularidad municipal.
Cuestión planteada
Si constituye materialización apta para la Reserva para Inversiones en Canarias dotada por el consultante en el ejercicio 2006 y de la que se pueda dotar en el 2007, con los beneficios que genera en su actividad habitual, en el porcentaje en que se participa en la UTE: la ejecución de la señalada concesión administrativa, tanto en el importe de la obra pública (techado) como el derivado de la instalación de las placas fotovoltaicas (activos revertibles).
Contestación
El apartado 1 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, en su redacción vigente hasta 1 de enero de 2007, establece lo siguiente:
“1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.
2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.
Por su parte, el apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, dispone:
“Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones:
a) La adquisición de activos fijos situados o recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo y necesarios para el desarrollo de actividades empresariales del sujeto pasivo o que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario. A tal efecto se entenderán situados y utilizados en el archipiélago las aeronaves que tengan su base en Canarias y los buques con pabellón español y matriculados en Canarias, incluidos los inscritos en el Registro Especial de Buques y Empresas Navieras.
(…).
A los efectos de este apartado, se entenderán situados o recibidos en el archipiélago canario las concesiones administrativas de uso de bienes de dominio público radicados en Canarias, las concesiones administrativas de prestación de servicios públicos que se desarrollen exclusivamente en el archipiélago, así como las aplicaciones informáticas, y los derechos de propiedad industrial, que no sean meros signos distintivos del sujeto pasivo o de sus productos, y que vayan a aplicarse exclusivamente en procesos productivos o actividades comerciales que se desarrollen en el ámbito territorial canario.
b) La suscripción de acciones o participaciones en el capital de sociedades que desarrollen en el archipiélago su actividad, siempre que éstas realicen las inversiones previstas en el párrafo a) anterior, en las condiciones reguladas en esta ley. Dichas inversiones no darán lugar a la aplicación de ningún otro beneficio fiscal por tal concepto.
(…)”.
Cabe señalar con carácter previo que las uniones temporales de empresas reguladas en la Ley 18/1982, son sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades de acuerdo con lo establecido en la letra c) del apartado 1 del artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo. Como tales entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la aplicación de la reducción en la base imponible por las dotaciones a la reserva para inversiones en Canarias siempre que cumplan todos los requisitos contemplados en la normativa, en especial el de inversión.
Sin embargo, en el caso planteado es el consultante y no la UTE en que participa el que ha dotado la reserva para inversiones en Canarias con los beneficios que genera su actividad habitual y que pretende materializarla con las inversiones que realiza a través de su inversión en una unión temporal de Empresas.
El capítulo II del título VII del TRLIS regula el régimen especial de las agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas (UTE).
El artículo 50.1 del TRLIS establece que:
“1. Las uniones temporales de empresas reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre régimen fiscal de agrupaciones y uniones temporales de empresas y de sociedades de desarrollo industrial regional, e inscritas en el registro especial del Ministerio de Hacienda, así como sus empresas miembros, tributarán con arreglo a lo establecido en el artículo 48 de esta ley.
(…)”
El apartado 1 del mencionado artículo 48 dispone que:
“1. A las agrupaciones de interés económico reguladas por la Ley 12/1991, de 29 de abril, de agrupaciones de interés económico, se aplicarán las normas generales de este impuesto con las siguientes especialidades:
No tributarán por el Impuesto sobre Sociedades por la parte de base imponible imputable a los socios residentes en territorio español.
(…)
b) Se imputarán a sus socios residentes en territorio español:
1.º Las bases imponibles, positivas o negativas, obtenidas por estas entidades. Las bases imponibles negativas que imputen a sus socios no serán compensables por la entidad que las obtuvo.
2.º Las deducciones y bonificaciones en la cuota a las que tenga derecho la entidad. Las bases de las deducciones y bonificaciones se integrarán en la liquidación de los socios, minorando la cuota según las normas de este impuesto o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
3.º Las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a la entidad.”
Por su parte, la letra d) del artículo octavo de la Ley 18/1982 mencionada, incluye entre los requisitos que ha de contener la escritura pública de constitución de una UTE: “5. Las aportaciones, si existiesen, al fondo operativo común que cada Empresa comprometa en su caso, así como los modos de financiar o sufragar las actividades comunes. (…) 7. La proporción o método para determinar la participación de las distintas Empresas miembros en la distribución de los resultados o, en su caso, en los ingresos o gastos de la Unión.”
De acuerdo con la normativa transcrita las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias, podrán materializarse en la suscripción de acciones o participaciones en el capital de sociedades que desarrollen en el archipiélago canario su actividad, requiriéndose que estas sociedades realicen las inversiones previstas en el apartado a) del artículo 27.4 de la Ley 19/1994, y cumplan con el resto de las condiciones exigidas por la norma. En este sentido, cabe entender que las aportaciones al fondo operativo de la UTE realizadas por cada empresa miembro podrán considerarse como materialización de la RIC de cada empresa, siempre que la UTE realice las inversiones aptas a estos efectos y se cumplan los demás requisitos establecidos en el artículo 27 de la Ley 19/1994, en especial que las inversiones efectuadas por la UTE no den lugar a la aplicación de ningún otro beneficio fiscal por tal concepto.
Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2007, el Real Decreto ley 12/2006, de 29 de diciembre, por el que se modifican la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, y el Real Decreto-ley 2/2000, de 23 de junio, da nueva redacción al artículo 27 de dicha Ley 19/1994.
«Artículo 27. Reserva para inversiones en Canarias.
1. Las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en este artículo.
(…)
Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones:
(...)
A. Las inversiones iniciales consistentes en la adquisición de elementos patrimoniales nuevos del activo fijo material o inmaterial como consecuencia de:
La creación de un establecimiento.
La ampliación de un establecimiento
La diversificación de la actividad de un establecimiento para la elaboración de nuevos productos.
La transformación sustancial en el proceso de producción de un establecimiento
(…)
En el caso de activo fijo inmaterial, deberá tratarse de derechos de uso de propiedad industrial o intelectual, conocimientos no patentados, en los términos que reglamentariamente se determinen, y de concesiones administrativas, y reunir los siguientes requisitos:
Utilizarse exclusivamente en el establecimiento que reúna las condiciones indicadas en esta letra.
Ser amortizable.
Ser adquirido a terceros en condiciones de mercado. En el caso de las concesiones administrativas se entenderá que son adquiridas en condiciones de mercado cuando sean objeto de un procedimiento de concurrencia competitiva.
(...)
D. La suscripción de:
1.° Acciones o participaciones en el capital emitidas por sociedades como consecuencia de su constitución o ampliación de capital que desarrollen en el archipiélago su actividad, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
Estas sociedades realizarán las inversiones previstas en las letras A y B anteriores, en las condiciones reguladas en este artículo. Siempre que tanto la entidad suscriptora del capital como la que efectúa la inversión cumplan las condiciones del artículo 108 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en el período impositivo en el que se obtiene el beneficio con cargo al cual se dota la reserva, será posible efectuar las inversiones de las citadas letras A y B en los términos y condiciones previstos para este tipo de sujetos pasivos.
Estas sociedades deberán efectuar estas inversiones en el plazo de tres años a contar desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en el que el sujeto pasivo que adquiere las acciones o las participaciones en su capital hubiera dotado la reserva regulada en este artículo.
Los activos así adquiridos deberán mantenerse en funcionamiento en Canarias en los términos previstos en este artículo.
El importe del valor de adquisición de las inversiones realizadas por la sociedad participada deberá alcanzar, como mínimo, el importe desembolsado de las acciones o participaciones adquiridas por el sujeto pasivo.
Las inversiones realizadas por la sociedad participada no darán lugar a la aplicación de ningún otro beneficio fiscal, salvo los previstos en el artículo 25 de esta Ley.
(…)
Lo comentado anteriormente es trasladable a las dotaciones realizadas en períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2007.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1994, artículo 27