Las ejecuciones de obras de construcción o rehabilitación de viviendas están sujetas al tipo reducido del 10% (en lugar del 21% general) cuando concurren dos condiciones acumulativas: (i) la operación tiene naturaleza de ejecución de obra (excluye suministros), y (ii) existe contrato directo entre promotor y contratista, sin intermediación de terceros, independientemente de la forma (oral o escrita). La condición de "promotor" alcanza tanto al constructor que edifica para venta como al propietario que contrata la construcción, siempre que al menos el 50% de la superficie construida se destine a vivienda. El tipo reducido abarca también el suministro e instalación de armarios de cocina, baño y empotrados en dichas edificaciones, cuando deriven de contrato directo con el promotor.
Hechos
El consultante es una persona física que va a construir su vivienda habitual, actuando como promotor y encargando las diversas partidas a diferentes empresas e instaladores. Algunos materiales los va a comprar directamente a los proveedores.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a las ejecuciones de obras de construcción de una vivienda habitual.
Contestación
1.- El artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), en su actual redacción, que entró en vigor el 1 de septiembre de 2012, dada por el Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad (BOE del 14 de julio), establece que el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento (18 por ciento hasta el 31 de agosto de 2012), salvo lo previsto en el artículo 91 de la misma Ley.
El artículo 91, apartado uno.3.número 1º de la citada Ley , asimismo según su redacción vigente desde el 1 de septiembre de 2012, dada por el Real Decreto-ley 20/2012, establece que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento (8 por ciento hasta el 31 de agosto de 2012 ) a "las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización".
Asimismo el número 2º del anterior precepto declara que se aplicará igualmente el tipo reducido del Impuesto a las ventas con instalación de armarios de cocina y baño y de armarios empotrados para las edificaciones a las que se refiere el número 1º anterior, y que sean realizadas como consecuencia de contratos directamente formalizados con el promotor de la construcción o rehabilitación de dichas edificaciones.
2.- Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, relativos a la construcción de edificaciones, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo impositivo reducido procederá cuando:
a) Las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra.
b) Dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.
A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construye (promotor-constructor) o contrata la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.
c) Dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados.
d) Las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción de los citados edificios.
En consecuencia, las ejecuciones de obra concertadas directamente entre el promotor y el contratista, que tienen por objeto la construcción de una vivienda unifamiliar, tributan al tipo reducido del 10 por ciento (8 por ciento hasta el 31 de agosto de 2012). El tipo reducido se aplica con independencia de que el promotor concierte la totalidad de la obra de construcción con un solo empresario o concierte la realización con varios empresarios realizando cada uno de ellos una parte de la obra según su especialidad.
No obstante las ejecuciones de obra realizadas por subcontratistas para otros contratistas que a su vez contraten con el promotor tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 21 por ciento (18 por ciento hasta el 31 de agosto de 2012).
3.- Por otra parte, en lo referente al tipo impositivo aplicable a la entrega de materiales para la citada construcción, cabe señalar lo siguiente:
El tipo impositivo aplicable a las ejecuciones de obra con aportación de materiales realizadas por los contratistas, que tienen por objeto la construcción de edificaciones destinadas a vivienda, contratada directamente entre el promotor y dichos contratistas, es, como hemos señalado, el tipo reducido del 10 por ciento previsto en el artículo 91.Uno.3 de la Ley 37/1992 (8 por ciento hasta el 31 de agosto de 2012).
Sin embargo la entrega de materiales de construcción efectuada directamente por los proveedores al promotor de la vivienda, tributará al tipo general del 21 por ciento, (18 por ciento hasta el 31 de agosto de 2012).
Igualmente, tributarán al tipo general de Impuesto las entregas con instalación de electrodomésticos, aunque se efectúen conjuntamente con la ejecución de las obras calificadas como de construcción o rehabilitación.
4.- Por tanto, este Centro Directivo le informa de lo siguiente:
Las ejecuciones de obra concertadas directamente entre el consultante (promotor) y el contratista, consistentes en la construcción de un edificio destinado a vivienda habitual, objeto de consulta, tributará al tipo impositivo del 10 por ciento, (8 por ciento hasta el 31 de agosto de 2012) siempre que más del 50 de la superficie de esta edificación tenga como uso el de vivienda.
El tipo reducido se aplicará con independencia de que de que el promotor concierte la total construcción con un solo empresario o concierte la realización con varios empresarios realizando cada uno de ellos una parte de la obra según su especialidad.
No obstante las ejecuciones de obra realizadas por subcontratistas para otros contratistas que a su vez contraten con el promotor tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 21 por ciento (18 por ciento hasta el 31 de agosto de 2012).
Igualmente, la entrega de materiales de construcción efectuada directamente por los proveedores al promotor de la vivienda, tributará al tipo general. Asimismo, tributarán al tipo general del Impuesto las entregas con instalación de electrodomésticos, aunque se efectúen conjuntamente con la ejecución de las obras calificadas como de construcción o rehabilitación.
Debe señalarse, por último, que el consultante no tiene en este caso la condición de empresario o profesional, por lo que el Impuesto sobre el Valor Añadido que le sea repercutido tanto por la ejecución de obra para la construcción de su vivienda como por la adquisición de materiales de construcción no le resultará deducible en cuantía alguna.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90, 91-Uno-3-1º-