El tipo de deducción aplicable a inversiones medioambientales (art. 39 TRLIS) se determina en función del momento en que la inversión se entiende realizada —esto es, cuando los elementos patrimoniales son puestos en condiciones de funcionamiento (art. 35.1 RIS)—, no en el momento de solicitud de convalidación ante la Administración competente. La certificación posterior de convalidación es un requisito formal para practicar la deducción, pero no altera retroactivamente el tipo vigente en el período en que se consumó materialmente la inversión.
Hechos
La entidad consultante viene realizando una serie de inversiones destinadas a la protección del medio ambiente.
Sin embargo, no ha aplicado hasta la fecha en sus declaraciones del Impuesto sobre Sociedades la deducción por inversiones medioambientales prevista en el artículo 39 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, al no haber solicitado todavía la certificación de convalidación correspondiente a la Administración competente en la materia, tal y como exigen los artículos de desarrollo del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.
Tiene intención de solicitar a la Administración competente en materia medioambiental que convalide la totalidad de las inversiones realizadas hasta la fecha.
En este contexto, la referida solicitud será posterior a la finalización del plazo de presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al período impositivo en que se realizaron algunas de esas inversiones.
Cuestión planteada
A la vista de las variaciones que ha sufrido en los últimos años el tipo de deducción aplicable a esta clase de inversiones, si, en el caso de que la Administración competente en materia medioambiental convalide las inversiones realizadas, el tipo de la deducción a aplicar ha de ser el que se encontraba en vigor en el momento en que se entienden realizadas las inversiones o si por el contrario ha de ser el aplicable en el período impositivo en que se solicite a la Administración competente en materia medioambiental la convalidación de las referidas inversiones.
Contestación
El artículo 39 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, que regula las deducciones por inversiones medioambientales, establece en su apartado 1 que:
“1. Las inversiones realizadas en bienes del activo material destinadas a la protección del medio ambiente consistentes en instalaciones que eviten la contaminación atmosférica procedente de instalaciones industriales, contra la contaminación de aguas superficiales, subterráneas y marinas para la reducción, recuperación o tratamiento de residuos industriales para la mejora de la normativa vigente en dichos ámbitos de actuación, darán derecho a practicar una deducción en la cuota íntegra del 10 por ciento de las inversiones que estén incluidas en programas, convenios o acuerdos con la Administración competente en materia medioambiental, quien deberá expedir la certificación de la convalidación de la inversión.”
Por su parte, el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS), aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, establece en su artículo 33 que:
“De acuerdo con lo establecido en el artículo 39 de la Ley del Impuesto, los sujetos pasivos podrán deducir de la cuota íntegra el 10 por ciento del importe de las inversiones realizadas en elementos patrimoniales del inmovilizado material destinados a la protección del medio ambiente, consistentes en:
a) Instalaciones que tengan por objeto alguna de las siguientes finalidades:
1.ª Evitar o reducir la contaminación atmosférica procedente de las instalaciones industriales.
2.ª Evitar o reducir la carga contaminante que se vierta a las aguas superficiales, subterráneas y marinas.
3.ª Favorecer la reducción, recuperación o tratamiento correctos desde el punto de vista medioambiental de residuos industriales.
(…)”
Por otra parte, el artículo 35.1 del RIS establece que:
“1. La inversión se entenderá realizada cuando los elementos patrimoniales sean puestos en condiciones de funcionamiento.”
Asimismo, en su artículo 38 el RIS concreta los requisitos de la deducción por instalaciones destinadas a la protección del medio ambiente, señalando que:
“1. Para practicar la deducción en los supuestos a que se refiere el artículo 33.a) deberán cumplirse los siguientes requisitos:
a) Que la inversión se realice para dar cumplimiento a la normativa vigente en materia del medio ambiente sobre emisiones a la atmósfera, vertidos a las aguas, así como producción, recuperación y tratamiento de residuos industriales o para mejorar las exigencias establecidas en dicha normativa.
Se entenderá que la inversión cumple este requisito siempre que se efectúe dentro de los plazos y en las condiciones previstas en la citada normativa.
b) Que la inversión se lleve a cabo en ejecución de planes, programas, convenios o acuerdos aprobados o celebrados con la Administración competente en materia medioambiental.
La prueba del cumplimiento de este requisito se realizará mediante la certificación de convalidación de la inversión expedida por la referida Administración.
2. La certificación de convalidación de la inversión medioambiental deberá indicar a estos efectos que concurren las siguientes circunstancias:
a) Que las inversiones se han realizado en ejecución de los planes, programas, convenios o acuerdos aprobados o celebrados por la Administración competente señalando la normativa a que se refiere el párrafo b) del apartado anterior y expresando la idoneidad de las inversiones para la función protectora del medio ambiente que las mismas persigan.
b) Que las inversiones realizadas permitan alcanzar los niveles de protección previstos en los planes, programas, convenios o acuerdos establecidos.
3. Si al tiempo de presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades no se hubiera emitido por la Administración competente la certificación regulada en este artículo por causa no imputable al sujeto pasivo, éste podrá aplicar con carácter provisional la deducción siempre que haya solicitado la expedición de la referida certificación de convalidación con anterioridad al primer día del plazo de presentación de aquella declaración.
En el caso de que la Administración competente no convalide la inversión, el sujeto pasivo deberá ingresar, juntamente con la cuota correspondiente al período impositivo en el que se notifique dicho acto administrativo, el importe de la deducción aplicada con sus intereses de demora.
4. A los efectos de esta deducción se considerará Administración competente aquella que, siéndolo por razón de la materia objeto de protección, lo sea igualmente respecto del territorio donde radiquen las inversiones objeto de la deducción.”
De acuerdo con los hechos descritos en el escrito de consulta, la entidad consultante va a solicitar la certificación de convalidación de la inversión medioambiental una vez finalizado el plazo de presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al período impositivo en que se realizaron algunas de las inversiones. De acuerdo con lo señalado, la entidad consultante no podrá aplicar la deducción por inversiones medioambientales por tales inversiones en dicho período impositivo al no cumplirse el requisito necesario de haber solicitado la expedición de la referida certificación antes del inicio del plazo de declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente a dicho período impositivo.
No obstante lo anterior, la entidad consultante podrá aplicarse en otro período impositivo posterior la deducción por las inversiones realizadas previamente, siempre que con anterioridad al inicio del plazo de declaración del Impuesto correspondiente a este período impositivo se hubiese solicitado la expedición de la citada certificación de convalidación. A estos efectos debe tenerse en cuenta que los importes resultantes de la deducción no pueden aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan una vez pasados 10 años desde la conclusión del período impositivo en que se realizaron las inversiones, de acuerdo con lo establecido en el artículo 44.1 del TRLIS.
Po último, la cuantificación del importe de la deducción se realizará con la normativa vigente en el período impositivo en el que se entienda realizada la inversión, esto es, cuando los elementos patrimoniales hayan sido puestos en condiciones de funcionamiento, según establece el citado artículo 35.1 del RIS
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIS RD 1777/2004 arts. 33, 35 y 38
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 39