La deducción por reinversión de beneficios extraordinarios del artículo 42 TRLIS resulta de aplicación cuando se transmiten participaciones del 5% mínimo (poseídas al menos un año) y se reinvierte el importe en participaciones equivalentes del 5% en otras entidades, deduciendo el 12% de la renta positiva de la transmisión de la cuota íntegra. La reinversión no puede efectuarse mediante operaciones intragrupo acogidas al régimen especial, y los valores adquiridos no pueden generar otro incentivo fiscal a nivel de base o cuota, salvo correcciones de valor, exenciones del artículo 21 o deducciones antidouble imposición.
Hechos
La entidad consultante es titular del 40% del capital social de una sociedad C en la que participan otros accionistas con participaciones inferiores a la de la consultante.
Los accionistas de C han suscrito un acuerdo en el que establecen que si un socio adquiere directa o indirectamente más del 50% del capital social, se le obliga a adquirir las acciones de los demás socios si éstos así lo exigiesen, con arreglo a determinados parámetros de valoración.
La entidad consultante, al margen del acuerdo anterior, ha acordado con uno de aquellos accionistas, titular del 20% del capital social de C para adquirir aquella participación del 20%.
Con el fin de evitar superar el 50% y, en consecuencia, incurrir en la obligación de adquirir hasta el 100% del capital social va a proceder a la venta previa a un tercer inversor del 11% del capital de C reduciendo, por tanto, su participación al 29%. La transmisión del referido 11% implicará una ganancia de capital a integrar en la base imponible del ejercicio 2009.
Una vez realizada la venta del 11%, la entidad consultante procederá, en 2009 ó en 2010, a la compra del 20% de C por un precio superior a la ganancia de capital antes citada.
Cuestión planteada
Si resulta ajustada a Derecho la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios
Contestación
El artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, estableciendo en su apartado 1 que:
“1. Deducción en la cuota íntegra.
Se deducirá de la cuota íntegra el 12 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales establecidos en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta Ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.
(…)”
Al margen del cumplimiento de todos los demás requisitos exigidos para la aplicación de la deducción, en relación con los elementos patrimoniales transmitidos y los elementos patrimoniales objeto de la reinversión, los apartados 2, 3 y 5 del artículo 42 del TRLIS establecen lo siguiente:
“2. Elementos patrimoniales transmitidos.
Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:
a) (…)
b) Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por ciento sobre su capital y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión, siempre que no se trate de operaciones de disolución o liquidación de esas entidades. El cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo.
(…)
3. Elementos patrimoniales objeto de la reinversión.
Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:
a) (…)
b) Los valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por ciento sobre el capital social de aquéllos. El cómputo de la participación adquirida se referirá al plazo establecido para efectuar la reinversión. Estos valores no podrán generar otro incentivo fiscal a nivel de base imponible o cuota íntegra. A estos efectos no se considerará un incentivo fiscal las correcciones de valor, las exenciones a que se refiere el artículo 21 de esta Ley, ni las deducciones para evitar la doble imposición.
(…)
5. No se entenderá realizada la reinversión cuando la adquisición se realice mediante operaciones realizadas entre entidades de un mismo grupo en el sentido del artículo 16 de esta Ley acogidas al régimen especial establecido en el capítulo VIII del título VII de esta Ley. Tampoco se entenderá realizada la reinversión cuando la adquisición se realice a otra entidad del mismo grupo en el sentido del artículo 16 de esta Ley, excepto que se trate de elementos nuevos del inmovilizado material o de las inversiones inmobiliarias.”
De acuerdo con ello y, como ya se ha indicado, al margen del cumplimiento de todos los demás requisitos exigidos para la aplicación de la deducción que regula el artículo 42 del TRLIS, entre los elementos patrimoniales transmitidos y objeto de la reinversión se incluyen los valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5% sobre el capital social.
En el caso concreto planteado, la entidad consultante transmite valores representativos del 11% del capital social de una sociedad C, y reinvierte en valores representativos del 20% del capital social de dicha sociedad C. Este caso presenta una especial peculiaridad, puesto que los valores transmitidos y los objeto de reinversión son homogéneos al tener los mismos derechos políticos y económicos (únicamente varía el porcentaje de participación transmitido y adquirido), si bien el adquirente del 11% de participación y el transmitente del 20% de participación no parecen coincidir.
Dado que los elementos transmitidos y los elementos objeto de reinversión son valores representativos del capital social de una sociedad que otorgan una participación en el mismo superior al 5%, en la medida en que se cumplan todos los demás requisitos que exige el artículo 42 del TRLIS, que no entran a analizarse al no desprenderse información suficiente para ello del escrito de consulta, estos elementos patrimoniales se constituirían como aptos para la aplicación de la deducción.
Por otra parte, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el apartado 7 del artículo 42 del TRLIS, que establece que “la inclusión en la base de deducción del importe de la renta obtenida en la transmisión de los elementos patrimoniales cuya adquisición o utilización posterior genere gastos deducibles, cualquiera que sea el ejercicio en que éstos se devenguen, será incompatible con la deducción de dichos gastos”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 42