La DGT descarta la aplicación de la exención del artículo 7.j) LIRPF a las becas objeto de consulta. Aunque formalmente se califican como tales, el régimen jurídico subyacente revela que constituyen contraprestación por la realización de 20 horas semanales de prácticas durante dos meses, sujetas a retenciones y cotizaciones de Seguridad Social obligatorias. Esta estructura —labor efectiva, retención legal automática y afiliación al sistema de SS— evidencia naturaleza de rendimiento del trabajo personal no exento, desplazando el calificativo de "beca" como elemento meramente formal. La conclusión depende de que la ayuda permanezca vinculada a la ejecución de prestación laboral cuantificada y asegurada.
Hechos
El consultante ha participado, como becario, en un programa en el Ayuntamiento de la localidad donde reside. Aporta Anuncio del Ayuntamiento (publicado en el Boletín Oficial de la Provincia) sobre extracto de convocatoria para la concesión de 13 becas de formación "La Dipu te beca 2019" en el marco del programa de la Diputación de Valencia, modalidad estudiantes. Asimismo, aporta Decreto del Presidente de la Diputación de Valencia, relativo a la aprobación de la convocatoria para la concesión de subvenciones en régimen de concurrencia competitiva a los municipios y entidades locales menores para la realización de becas de formación de prácticas formativas para jóvenes de la diputación, modalidad estudiantes.
Cuestión planteada
Si es de aplicación la exención regulada en la letra j) del artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
Según el extracto de convocatoria aportado, podrán solicitar esta subvención las personas aspirantes a ellas que reúnan los siguientes requisitos: (1) Poseer vecindad administrativa en algún municipio de la provincia; (2) Ser mayor de 18 años; (3) Encontrarse cursando estudios oficiales (estudios universitarios o de formación profesional); (4) No estar disfrutando de otra beca o ayuda de análoga finalidad, ni desarrollar una actividad laboral que resulte incompatible con el disfrute de la beca; (5) Cada estudiante sólo podrá disfrutar de una beca en un municipio simultáneamente. En relación con la cuantía de la ayuda, se establece que cada una de las becas está dotada con un importe de 500 euros brutos mensuales a abonar en períodos vencidos, siendo cofinanciados por la Diputación en un 80%, corriendo el Ayuntamiento con el importe restante y con el pago de la Seguridad Social.
Asimismo, según el Anexo I del Decreto aportado, base tercera “Importe, número y duración de las becas”, “se establece una dotación bruta mensual de 500 euros por la realización de 20 horas de prácticas semanales, a los que se aplicarán las retenciones legales que corresponda, estando en todo caso sujetas a la normativa de la seguridad social”. La duración máxima de las mismas será de dos meses, a realizar necesariamente durante los meses de julio y agosto.
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. Asimismo, dicho artículo, en su apartado 2, incorpora una relación de rendimientos a los que expresamente otorga la consideración de rendimientos del trabajo, entre los que se encuentran en su párrafo h) “las becas, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley”.
El artículo 7 de la LIRPF, en su letra j), establece que estarán exentas:
“j) Las becas públicas, las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, y las becas concedidas por las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos y fundaciones bancarias mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, así como las otorgadas por aquellas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades.”
Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual dispone:
“1. A efectos de lo establecido en el artículo 7.j) de la Ley del Impuesto, estarán exentas las becas públicas percibidas para cursar estudios reglados cuando la concesión se ajuste a los principios de mérito y capacidad, generalidad y no discriminación en las condiciones de acceso y publicidad de la convocatoria. En ningún caso estarán exentas las ayudas para el estudio concedidas por un Ente Público en las que los destinatarios sean exclusiva o fundamentalmente sus trabajadores o sus cónyuges o parientes, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado inclusive, de los mismos.
Tratándose de becas para estudios concedidas por entidades sin fines lucrativos a las que les sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, o por fundaciones bancarias reguladas en el título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, se entenderán cumplidos los principios anteriores cuando concurran los siguientes requisitos:
a) Que los destinatarios sean colectividades genéricas de personas, sin que pueda establecerse limitación alguna respecto de los mismos por razones ajenas a la propia naturaleza de los estudios a realizar y las actividades propias de su objeto o finalidad estatutaria.
b) Que el anuncio de la Convocatoria se publique en el Boletín Oficial del Estado o de la comunidad autónoma y, bien en un periódico de gran circulación nacional, bien en la página web de la entidad.
c) Que la adjudicación se lleve a cabo en régimen de concurrencia competitiva.
A efectos de lo previsto en el segundo párrafo del artículo 7.j) de la Ley, estarán exentas las becas para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, siempre y cuando el programa de ayudas a la investigación haya sido reconocido e inscrito en el Registro general de programas de ayudas a la investigación al que se refiere el artículo 3 del citado real decreto. En ningún caso tendrán la consideración de beca las cantidades satisfechas en el marco de un contrato laboral.
A efectos de la aplicación del último inciso del artículo 7.j) de la Ley, las bases de la convocatoria deberán prever como requisito o mérito, de forma expresa, que los destinatarios sean funcionarios, personal al servicio de las Administraciones Públicas y personal docente e investigador de las Universidades. Además, cuando las becas sean convocadas por entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el título II de la Ley 49/2002 o por fundaciones bancarias reguladas en el título II de la Ley 26/2013 en el desarrollo de su actividad de obra social, deberán igualmente cumplir los requisitos previstos en el segundo párrafo de este apartado.
2. 1.º El importe de la beca exento para cursar estudios reglados alcanzará los costes de matrícula, o cantidades satisfechas por un concepto equivalente para poder cursar tales estudios, y de seguro de accidentes corporales y asistencia sanitaria del que sea beneficiario el becario y, en su caso, el cónyuge e hijo del becario siempre que no posean cobertura de la Seguridad Social, así como una dotación económica máxima, con carácter general, de 6.000 euros anuales.
Este último importe se elevará hasta un máximo de 18.000 euros anuales cuando la dotación económica tenga por objeto compensar gastos de transporte y alojamiento para la realización de estudios reglados del sistema educativo, hasta el nivel de máster incluido o equivalente. Cuando se trate de estudios en el extranjero dicho importe ascenderá a 21.000 euros anuales.
Si el objeto de la beca es la realización de estudios de doctorado, estará exenta la dotación económica hasta un importe máximo de 21.000 euros anuales o 24.600 euros anuales cuando se trate de estudios en el extranjero.
A los efectos indicados en los párrafos anteriores, cuando la duración de la beca sea inferior al año natural la cuantía máxima exenta será la parte proporcional que corresponda.
(...)”
Según la citada normativa, para que resulte aplicable dicha exención, en primer lugar, es necesario que se trate de becas públicas o de becas concedidas por entidades sin fines lucrativos a las que les sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, así como, desde 1 de enero de 2015, de becas concedidas por las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social.
Asimismo, deberán ser becas para cursar estudios reglados en todos los niveles y grados del sistema educativo o becas para investigación en el ámbito descrito por el citado Real Decreto 63/2006 u otorgadas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades.
Dado que, en el presente caso, no se trata de becas para investigación, únicamente cabría analizar su posible exención con arreglo al primer párrafo del artículo 7 j) de la LIRPF.
El ámbito de aplicación objetivo de la exención referida en el primer párrafo del artículo 7 j) de la LIRPF comprende las becas percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, para todos los niveles y grados del sistema educativo. Dentro de los estudios reglados en España se consideran la enseñanza de régimen general: infantil, primaria, secundaria, formación profesional de grado superior y universitaria, que a su vez es de grado, máster o doctorado; y enseñanza de régimen especial: artística, de idiomas y deportiva (artículo 3 de la Ley Orgánica 2/2006, de 3 de mayo, de Educación –BOE de 4 de mayo- y Real Decreto 1393/2007, de 29 de octubre, por el que se establece la ordenación de las enseñanzas universitarias oficiales –BOE de 30 de octubre-).
Por tanto, en el caso consultado, únicamente, si las prácticas, para cuya realización se otorgan las becas, formaran parte del ámbito de los planes de estudios conducentes a la obtención de un título oficial correspondiente a las enseñanzas regladas cursadas, de manera que la realización de dichas prácticas constituyera un requisito para la obtención del correspondiente título oficial, las becas estarían amparadas por la exención regulada en el artículo 7 j) de la LIRPF, dentro de los límites cuantitativos a que hace referencia el artículo 2.2 del RIRPF.
En su escrito, el consultante no indica los estudios oficiales que se encontraba cursando, si bien, de los datos aportados, se deduce que sería estudiante del Grado universitario de Gestión y Administración Pública o de un máster oficial relacionado con esta área académica.
En consecuencia, para que le resulte de aplicación la exención deberá cumplirse el citado requisito, esto es, que las prácticas, para cuya realización le fue otorgada la beca formen parte del ámbito del plan de estudios conducente a la obtención de un título oficial de Grado o de Máster (según los estudios de que se trate), de manera que la realización de dichas prácticas constituya un requisito para la obtención de ese título oficial.
Por el contrario, en la medida en que las prácticas para cuya realización se otorgó la beca, se concedan al margen de los planes de estudios conducentes a la obtención del correspondiente título oficial, es decir, cuando la realización de dichas prácticas no constituya un requisito para la obtención de ese título, aun cuando sean complementarias de este último, la beca no estará amparada por la exención regulada en el artículo 7 j) de la LIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 7-j, 17.
RIRPF, RD 439/2007, Art. 2.