Donación sujeta a condición resolutoria: hecho imponible en Sucesiones y Donaciones en el momento de la escritura con base en valor real del bien; si el donante fallece sin ejercer facultad de disponer, la condición se resuelve sin devengo sucesorio posterior; si el donante ejerce facultad de disponer (revoca), tributa por Transmisiones Patrimoniales Onerosas y procede devolución de la cuota inicial de donaciones; la bonificación autonómica madrileña aplicable a la donación inicial no se mantiene en caso de revocación.
Hechos
Donación de inmueble a hijo menor de edad con reserva de la facultad de disponer.
Cuestión planteada
Hecho imponible aplicable. Momento de devengo e impuestos aplicable en caso de fallecimiento del donante. Base imponible. Hecho imponible que procedería en caso de ejercicio de la facultad de disponer. Sujeto pasivo en el Impuesto sobre el Patrimonio hasta el fallecimiento del donante. Momento en que se devengaría una ganancia patrimonial para el donante. Aplicabilidad de la bonificación autonómica madrileña.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente:
El artículo 8 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1692/1991, de 8 de noviembre, establece que
“Cuando el acto o contrato que sea causa de un incremento patrimonial sujeto al impuesto esté sometido al cumplimiento de una condición, su calificación se realizará con arreglo a las prescripciones de la legislación civil. Si se calificare como suspensiva no se liquidará el impuesto hasta que la condición se cumpla, pudiendo procederse a la inscripción de los bienes en los Registros públicos siempre que se haga constar al margen del asiento practicado el aplazamiento de la liquidación. Si se calificare como resolutoria, se exigirá el impuesto desde luego, sin perjuicio de la devolución que proceda en caso de cumplirse la condición.”
Las condiciones deben calificarse, pues, con arreglo a las prescripciones del Código Civil, cuyo artículo 1113 señala que las condiciones están constituidas por un hecho futuro e incierto, o un suceso pasado que los interesados ignoren. En particular, la condición resolutoria es aquel acontecimiento futuro e incierto del que depende la extinción del derecho. El derecho nace pero se resuelve si se cumple la condición. Parece que en esta categoría debe encuadrarse la condición descrita en el escrito de consulta.
De acuerdo con lo anterior, se procede a la contestación de las diversas preguntas que se hacen el escrito de consulta, indicándose entre paréntesis a cuál de estas se refiere. El hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que se produce en el momento de la formación de la escritura pública de donación (1) es, obviamente, el de donación conforme al artículo 3.1.b) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, que regula el impuesto. El devengo se producirá el día en que se cause o celebre el acto o contrato siendo la base imponible el valor real del bien o derecho conforme a los artículos 24.2 y 9, respectivamente, de la mencionada Ley (2). En caso de fallecimiento del donante sin ejercicio de la facultad de disponer, desaparecería, en consecuencia, la condición resolutoria inicialmente establecida, sin que procediera devengo alguno del impuesto sucesorio respecto del bien donado en su día (2).
Si el donante ejerciera su facultad de disponer (3) la operación tributaría por la modalidad de “transmisiones patrimoniales onerosas” del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, debiendo instar ante la Administración de la Comunidad Autónoma en la que se practicó la autoliquidación por la donación la devolución que procediere. La ganancia patrimonial que se le generase por la transmisión onerosa quedaría gravada, por diferencia entre el valor de transmisión y el de adquisición, en su correspondiente autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, devengado el 31 de diciembre de cada año (5)
Hasta el fallecimiento del donante, la condición de sujeto pasivo en el Impuesto sobre el Patrimonio (4) recaería en el donatario, sin perjuicio de la representación legal mientras fuere menor de edad.
Por último y en cuanto a la posibilidad de aplicar a la donación la bonificación en cuota prevista en la legislación autonómica madrileña (6), no se aprecia obstáculo para ello, si bien ha de advertirse que es cuestión que debe apreciarse por los órganos tributarios de dicha Comunidad Autónoma, en tanto se trata de una regulación propia establecida en el ejercicio de sus competencias normativas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RISD RD 1629/1991 art. Art- 8