La operación propuesta reúne formalmente los requisitos de escisión parcial conforme al art. 83.2.1.b) TRLIS: segregación de patrimonio en ramas de actividad transmitidas en bloque a entidades de nueva creación con distribución de valores a socios en proporción a participaciones. Ambos departamentos (ingeniería; operación y mantenimiento) pueden calificarse como rama de actividad si constituyen unidades económicas autónomas capaces de funcionar por sus propios medios con la dotación de activos, pasivos y personal transferida. La aplicación del régimen especial depende de que los hechos se ejecuten conforme a la Ley 3/2009 mercantil y de que se acredite debidamente la autonomía económica y funcional de cada rama, siendo indiferente la existencia de motivos económicos válidos adicionales para acceder al beneficio fiscal.
Hechos
La entidad consultante tiene como actividad principal la de proyección, promoción, ejecución y mantenimiento de parques fotovoltaicos.
Su accionariado está compuesto en su totalidad por 3 personas físicas, que representan a tres grupos familiares, que titularizan en diferente porcentaje todas las participaciones sociales en que se divide el capital social de la entidad.
El objeto social de la entidad es actualmente:
-La ejecución de las instalaciones eléctricas en general, en baja, media y alta tensión, instalaciones de frío, calor y acondicionamiento de aire, montaje e instalación de aparatos elevadores, instalaciones de fontanería así como montajes metálicos en instalaciones industriales completas, así como el mantenimiento y reparación de las mismas.
-La redacción de proyectos, estudios, dictámenes y direcciones de obra para los sectores industriales, de servicios y de la construcción.
-El diseño, construcción, montaje y explotación de instalaciones edificaciones industriales y plantas de generación de energía eléctrica, así como la promoción, comercialización y venta de las mismas.
Para tal fin, la entidad cuenta con sus oficinas y con 24 personas en plantilla con diferente cualificación, entre ingenieros industriales, licenciados en física, peritos industriales, administrativos, especialistas en mantenimiento y electricidad, mecánicos y vigilantes.
El objeto social, se concreta por lo que se refiere a los últimos ejercicios, en diversas actividades todas ellas relacionadas con las distintas fases que comprende la promoción, encargada previamente a la entidad consultante, de parques solares fotovoltaicos. El correcto desarrollo de cada una de esas fases aconseja la existencia de diversos departamentos en el seno de la entidad de modo que cada uno de ellos cuente con su propia estructura organizativa específica, tanto a nivel personal de medios materiales, de contabilidad y de facturación.
El primer departamento es el de ingeniería, que se encarga de las fases de proyección y de promoción-ejecución de parques solares. Cuenta con 14 personas, todos ellos ingenieros industriales, licenciados en física, peritos industriales y administrativos. Su cometido es la culminación de la primera fase denominada de proyección, que supone el inicio y desarrollo de diversos estudios realizados por personal especializado, con el objetivo de planificar y garantizar la ejecución material de las obras, así como la determinación de su coste global. También se encarga de evaluar la viabilidad económica de la instalación fotovoltaica, desde el punto de vista de la financiación externa necesaria para poder acometer el desarrollo de proyecto de la rentabilidad para la propia entidad promotora y de la captación de inversores finales. Entre sus cometidos también se encuentra la dirección de la fase de promoción del parque solar de conformidad con los proyectos aprobados a tal fin.
La facturación derivada de las tareas desarrolladas por este departamento se deriva de la venta de las plantas fotovoltaicas resultantes de la ejecución del proyecto dentro de un parque solar concreto a inversores interesados, a cambio de un precio previamente estipulado.
El segundo departamento es el de operación y mantenimiento que se encarga de la explotación de los parques, esto es, de la operación, mantenimiento y gestión de los parques solares una vez que los mismos han sido instalados y puestos en funcionamiento. Cuenta con 10 personas, administrativos y especialistas en mantenimiento, electricidad, mecánica, telecomunicaciones y vigilantes. Su cometido alcanza la completa explotación de los parques a través de la gestión administrativa y económico financiera de los mismos, el control técnico a través de las inspecciones materiales in situ, labores de reparación, guarda y vigilancia, trabajos de mantenimiento, así como el seguimiento informático de los rendimientos e información-comunicación con los clientes, con el objetivo de compendiar y trasladar a los inversores una información veraz y concreta.
El estado actual de incertidumbre que vive el sector fotovoltaico consecuencia de la inminente reforma del RD 661/07, ha desembocado en la ralentización de los encargos de inicio y ejecución de proyectos.
Por otra parte, el interés surgido por parque solares no promovidos por la entidad consultante, así como por otras instalaciones industriales de energía renovable en general y de cogeneración eléctrica, de que la entidad consultante se encargue de su gestión y mantenimiento, ha hecho que se plantee la posibilidad de llevar a cabo una operación de escisión parcial en el seno de la sociedad. Dicha operación conllevaría, por un lado, la continuidad de la empresa originaria que se encontraría integrada por el departamento de ingeniería, por el personal afecto a la misma, así como por los activos y pasivos necesarios para el desarrollo de las tareas de proyección y promoción ejecución.
Por otro lado, la operación conllevaría la constitución de una nueva sociedad, sin alterar los porcentajes de participación existentes en la sociedad transmitente, que se encontraría integrada por el departamento de operación y mantenimiento, así como por el personal afecto al mismo. Dicha sociedad, se encargaría de la necesaria gestión administrativa y, en su caso, del mantenimiento-reparación no solo de las plantas fotovoltaicas anteriormente promovidas por la entidad consultante, sino también de otras instalaciones de producción de energía renovable, de carácter industrial así como de cogeneración eléctrica ejecutadas por terceros.
Previamente, sería necesario el traspaso o cesión de los siguiente elementos:
-Contratos de gestión y mantenimiento de parques solares promovidos por la entidad consultante, previo consentimiento de los inversores/clientes.
-Vehículos, herramientas, recambios.
-Derechos de arrendamiento o de superficie constituidos en su día a favor de la entidad consultante sobre los terrenos donde radican los parque solares promovidos por ella, previo consentimiento de los propietarios de los mismos.
Los motivos económicos que impulsan la realización de la operación de escisión parcial son los siguientes:
-La reestructuración o racionalización de actividades claramente diferenciadas en el sector fotovoltaico hasta el punto de que, en el mismo existen entidades que no guardando relación alguna con empresas promotoras de parques solares se dedican única y exclusivamente al mantenimiento y gestión de todo tipo de instalaciones generadoras de energía.
-La diferenciación de sectores ante los que nos encontramos hace poco propicias las economías de escala.
-La imagen y fortaleza financiera de la sociedad transmitente apenas se ve mermada ante la escasa valoración de los activos que serían traspasados a la entidad adquirente.
-Búsqueda de una mayor efectividad en la gestión de los distintos negocios que se desarrollan por la empresa escindida posibilitando, dentro del grupo, el crecimiento del segmento de las operaciones y mantenimiento.
-Búsqueda de mayor eficacia empresarial, consecuencia de la separación de dinámicas de negocio diferentes.
Cuestión planteada
1) Si con arreglo a lo dispuesto en el artículo 83.2.1 letra b) del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, por el que se aprueba el TRLIS cabe entender como escisión parcial la operación por la cual la entidad consultante escinde un aparte de su patrimonio a favor de una sociedad de nueva constitución.
2) Si cabe entender como organización empresarial diferenciada para llevar a cabo la gestión de la actividad de proyección y promoción-ejecución de parques solares el departamento de ingeniería conformado por todos los activos y pasivos y el personal de la sociedad consultante menso aquellos que serán objeto de cesión a la empresa de nueva constitución.
3) Si cabe entender como rama de actividad el departamento de operación y mantenimiento mediante la cesión de los contratos de arrendamiento-derechos de superficie, determinados elementos de transporte, herramientas y utillaje y con la integración del personal descrito, de modo que pueda considerarse una organización empresarial diferenciada capaz de llevar a cabo la gestión de dicha actividad.
4) Si los motivos señalados, pueden considerarse válidos a efectos de aplicar el régimen fiscal especial señalado en el TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS considera escisión la operación por la cual: “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
En el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial, así: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria.”
En consecuencia, si los supuestos de hecho a los que se refiere la consulta se realizan en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirían, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser consideradas como operaciones de escisión parcial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.(..)”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
En el caso concreto planteado, la consultante manifiesta desarrollar la actividad de proyección, promoción, ejecución y mantenimiento gestión de parques fotovoltaicos. Mediante la operación de escisión planteada segregará el departamento de operación y mantenimiento, transmitiéndolo a una sociedad de nueva creación, permaneciendo en sede de la escindida el departamento de ingeniería.
De los hechos manifestados en la consulta no puede valorarse con fiabilidad la existencia de dos ramas de actividad en los términos anteriormente mencionados. El hecho de que en la entidad nos encontremos con dos departamentos diferenciados, el de ingeniería y el de mantenimiento, no implica la existencia de la organización necesaria para que dicho patrimonio se considere integrante de varias ramas de actividad. No obstante, esto son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya comprobación corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, art 83.