El art. 43.1.f) LGT genera responsabilidad subsidiaria del pagador por obligaciones tributarias de retención/repercusión del contratista/subcontratista, pero únicamente respecto a obras o servicios que constituyan su actividad económica principal. La exención opera cuando el contratista aporta certificado de estar al corriente de obligaciones tributarias emitido en los 12 meses anteriores al pago de cada factura. La responsabilidad se circunscribe a pagos efectuados sin certificado válido y debe analizarse singularmente si la prestación contratada integra la actividad principal del pagador, sin exclusiones apriorísticas generales.
Hechos
La entidad consultante realiza las siguientes actividades:
- Realización de Estaciones Depuradoras de Aguas Residuales para lo cual se ha de realizar la obra civil, incorporar equipos y elementos, realizar pruebas, etc., hasta su entrega a la Administración solicitante.
- Mantenimiento de las Estaciones Depuradoras una vez ha sido construida y comienza a trabajar para su finalidad.
- Fabricación de pozos de hormigón y comercialización de pozos de hormigón y poliéster, que son utilizados en la depuración de aguas. Para ello se dispone de una ubicación fabril.
Cuestión planteada
Aplicación de la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.f) en la prestación de bienes y servicios por colaboradores externos.
Contestación
La letra f) del apartado 1, del artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece que serán responsables subsidiarios:
“f) Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación.
La responsabilidad prevista en el párrafo anterior no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación.
La responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado.
La Administración tributaria emitirá el certificado a que se refiere este párrafo f), o lo denegará, en el plazo de tres días desde su solicitud por el contratista o subcontratista, debiendo facilitar las copias del certificado que le sean solicitadas.
La solicitud del certificado podrá realizarse por el contratista o subcontratista con ocasión de la presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades a que esté obligado. En este caso, la Administración tributaria emitirá el certificado o lo denegará con arreglo al procedimiento y en los plazos que se determinen reglamentariamente.”
La Resolución 2/2004, de 16 de julio, de la Dirección General de Tributos, relativa a la responsabilidad de los contratistas o subcontratistas regulada en el artículo 43, de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, señala:
“(…) el concepto “actividad económica principal” a que se refiere el artículo 43, apartado 1, letra f), de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ha de ser analizado de manera singular en cada supuesto en el que eventualmente sea de aplicación el citado precepto, debiendo utilizarse en su definición los conceptos de actividad propia e indispensable, sin que pueda excluirse a priori, con carácter general, que dentro de dicho concepto de “actividad económica principal” se incorporen las de carácter complementario a las que integran el ciclo productivo.
(…) habrá de tenerse en cuenta, como complemento de lo anterior en la búsqueda de la concreción en cada caso del alcance del concepto “actividad económica principal” a que se ha hecho referencia, el concepto de objeto social, como definidor, a priori, de dicha actividad.
(…)”.
El artículo 126 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, establece:
"1. A los efectos de lo previsto en el artículo 43.1.f) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se considerarán incluidas en la actividad económica princi-pal de las personas o entidades que contraten o subcon-traten la ejecución de obras o la prestación de servicios todas las obras o servicios que, por su naturaleza, de no haber sido contratadas o subcontratadas, deberían haber sido realizadas por la propia persona o entidad que contrata o subcontrata por resultar indispensables para su finalidad productiva.
(...)"
Debe tenerse en cuenta que en el concepto de actividad económica principal deben incluirse las actividades que integren el objeto social, las que integren el ciclo productivo y las que resulten necesarias para la organización del trabajo, en concreto, deben entenderse incluidos los servicios que de no haber sido contratados, deberían haber sido realizados por la empresa consultante. En consecuencia, si se cumplen estos requisitos y alguno de los servicios contratados está relacionado con su actividad económica principal, la empresa consultante podría ser declarada responsable subsidiaria en virtud de la letra f), del apartado 1 de artículo 43 de la Ley General Tributaria.
Dada la amplitud de situaciones que se describen en la consulta y la falta de concreción de las mismas no cabe en principio excluir la responsabilidad, dependerá de la configuración concreta de los servicios que se presten y la relación de los mismos con la actividad económica principal que desarrolla la empresa.
No obstante, en términos generales y en virtud de la información suministrada, pueden hacerse las siguientes consideraciones en relación con las diferentes actividades realizadas:
No cabe, en principio, excluir la aplicación de lo dispuesto en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley General Tributaria en la contratación de los siguientes servicios:
1. Servicios de topografía para la construcción de la Estación Depuradora de Aguas Residuales.
2. Alquiler puntual de grúas para situar maquinaria / materiales transportados dentro de la Estación Depuradora de Aguas Residuales.
3. Alquiler de grúas a situar dentro de la Estación Depuradora de Aguas Residuales durante el periodo de su construcción, para el movimiento de elementos dentro de la obra.
4. Acometida eléctrica a realizar por la compañía eléctrica en la Estación Depuradora de Aguas Residuales para la construcción.
5. Pruebas o análisis a realizar por laboratorios sobre el funcionamiento se la Estación Depuradora de Aguas Residuales o sobre el resultado de las aguas tratadas durante el periodo de pruebas de la Estación Depuradora de Aguas Residuales.
6. Tratamiento realizado por terceros de subproductos generados por la Estación Depuradora de Aguas Residuales (fangos) para que estos puedan ser llevados a vertederos, para el mantenimiento de la Estación Depuradora de Aguas Residuales.
7. Pruebas o análisis periódicos a realizar por laboratorios para verificar el resultado de las aguas tratadas, para el mantenimiento de la Estación Depuradora de Aguas Residuales.
8. Transportes realizados por transportistas externos, con objeto de llevar los productos hasta el cliente, en la actividad de fabricación / comercialización de pozos.
9. Transportes realizados por transportistas externos, con objeto de llevar las materias primas utilizadas en la fabricación de pozos de hormigón, desde la ubicación del proveedor hasta la fábrica de la entidad.
10. Servicios de intermediación prestados por terceros en la actividad de fabricación / comercialización de pozos.
No sería aplicable la responsabilidad prevista en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley General Tributaria, en la contratación de las siguientes operaciones:
1. Suministro de hormigón a la obra de construcción de la Estación Depuradora de Aguas Residuales (vertido de hormigón en cimientos o estructura realizado por el suministrador).
2. Suministro de maquinaria / equipos sin instalación por el proveedor dentro de la Estación Depuradora de Aguas Residuales, tanto si el proveedor realiza la puesta en marcha como si no la realiza y tanto si se trata de productos estándar como de productos específicamente diseñados para la Estación Depuradora de Aguas Residuales.
3. Suministro de maquinaria / equipos cuando la instalación o montaje se ha de realizar por el proveedor dentro de la Estación Depuradora de Aguas Residuales, tanto si se trata de productos estándar como de productos específicamente diseñados para la Estación Depuradora de Aguas Residuales.
4. Suministros de agua, gas, electricidad, gasóleo para el funcionamiento de la Estación Depuradora de Aguas Residuales.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 58/2003, art. 43.1.f)