En escisión parcial, la valoración del inmueble segregado se efectúa por su valor contable, no por valor de mercado, cuando concurren los requisitos del régimen especial (arts. 83 y ss. TRLIS): que el patrimonio segregado constituya rama de actividad autónoma, que la actividad económica (arrendamiento) exista previamente en la transmitente identificable patrimonialmente, y que subsista al menos una rama en la escindida. Si se cumplen estas condiciones, rige la valoración por precio histórico/contable; en caso contrario, aplicarían reglas de valoración ordinarias.
Hechos
La entidad consultante es propietaria desde su constitución, de un inmueble en régimen de pro-indiviso dedicado al arrendamiento de viviendas y locales de negocio.
La antigüedad del inmueble con los consiguientes gastos de mantenimiento, la existencia de rentas anteriores al Real Decreto 2/1985, de 30 de Abril, sobre medias de política económica, obliga a una gestión muy intensa con rentabilidad muy limitada.
Se pretende la realización de una escisión de este activo de la compañía que requiere una mayor especialización y dedicación en su gestión, pero con menor riesgo de desocupación, en una sociedad independiente con el mismo objeto social que la matriz e idéntico accionariado.
La finalidad de la esta escisión es la especialización sectorial de los activos que se gestionan, dedicando de una forma más eficaz los recursos aportados, así como aumentando el crecimiento de esta línea de negocio, ofreciendo más viviendas en alquiler en el mercado de la 1º vivienda o vivienda habitual acogiéndose al régimen establecido en los artículos 53 y siguientes del Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades.
Cuestión planteada
Valoración del inmueble que se escinde, se plantea si se podrá escindir por su precio histórico o por el precio actual de mercado.
Contestación
En primer lugar, habrá que determinar si es aplicable el régimen previsto en el capítulo VIII del Título VII del TRLIS.
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
De los datos aportados en la consulta, se desprende que el consultante pretende la realización de una escisión de un activo de la compañía, de lo que se deriva que va a realizar una escisión parcial.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“(..) 4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (..)”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En el caso concreto planteado, la consultante manifiesta que es propietaria de un inmueble dedicado al arrendamiento de viviendas y locales de negocio. Mediante la operación de escisión planteada segregará su patrimonio inmobiliario, transmitiéndolo a una sociedad independiente con el mismo objeto social que la matriz e idéntico accionariado.
De los datos aportados en el escrito de consulta parece desprenderse que en relación con el inmueble que se pretende segregar de la entidad, ésta no cuenta con la necesaria gestión y organización diferenciada del resto exigido por la norma, que permita considerar que exista previamente una rama de actividad respecto de tal inmueble, en los términos señalados en el artículo 83.4 del TRLIS, sino, más bien es un mero elemento patrimonial objeto de segregación a una entidad independiente, en cuyo caso la operación descrita no podría acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. El hecho de que la entidad ya arriende de manera efectiva dicho inmueble no determina por sí mismo, la existencia de la organización necesaria para que dicho patrimonio se considere integrante de una rama de actividad diferenciada dentro de la actividad de la consultante. No obstante, éstas son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya comprobación corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de Administración Tributaria.
En consecuencia, de no aplicar el régimen previsto en el capítulo VIII del Título VII anteriormente señalado, los inmuebles escindidos se deberán valorar de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 15 del TRLIS, que señala:
“(..)
2. Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales:
d) Los transmitidos en virtud de fusión, absorción y escisión total o parcial.
(..)
3. En los supuestos previstos en los párrafos a), b), c) y d) la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable.
(…)
7. En la fusión, absorción o escisión total o parcial se integrará en la base imponible de los socios la diferencia entre el valor normal del mercado de la participación recibida y el valor contable de la participación anulada.”
En consecuencia, de acuerdo con lo anterior, por un lado, en la entidad consultante se generaría una renta por la diferencia entre el valor de mercado del inmueble transmitido y su valor contable, integración que tendría lugar en la base imponible correspondiente al periodo impositivo en el que se realice esta operación y, por otro lado, la entidad adquirente ha de valorar a efectos fiscales los elementos patrimoniales escindidos por su valor normal de mercado. Si contablemente se registran por un valor distinto, la diferencia entre ambos valores se integrará en la base imponible de la entidad adquirente de acuerdo con los criterios establecidos en el artículo 18 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, 83-2