La libertad de amortización de la DA11 TRLIS (Ley 4/2008) aplicable a inversiones en inmovilizado material e inversiones inmobiliarias puestas a disposición en períodos iniciados en 2009-2010 requiere mantenimiento de la plantilla media durante los 24 meses siguientes al funcionamiento del elemento. No es aplicable a inversiones con período de ejecución superior a dos años entre encargo/inicio y puesta en funcionamiento, salvo que la inversión en curso se realice dentro de 2009-2010. El régimen permite amortización libre sin condicionamiento a imputación contable, siendo extensible al arrendamiento financiero con opción de compra ejercitada.
Hechos
La entidad consultante inició en 2005 las inversiones necesarias para la construcción de un centro de manipulación, almacenamiento y comercialización de productos de pesca. Estas inversiones finalizaron en mayo de 2010, y siendo 2008 el año de la concesión de la licencia.
Las plantillas medias de la empresa en los ejercicios citados han sido las siguientes:
Año 2005: 31,00
Año 2006: 25,00
Año 2007: 28,69
Año 2008: 24,99
Año 2009: 21,03
Año 2010: 37,06
Año 2011: 53,00 se prevé llegar a esta cifra.
Cuestión planteada
Se plantea la posibilidad de aplicar la libertad de amortización prevista en la Disposición Adicional Undécima del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo sobre la inversión efectuada.
Contestación
La Disposición adicional Undécima del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, en su redacción dada mediante Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria, aplicable ratione temporis, establece lo siguiente.
“Disposición adicional undécima. Libertad de amortización con mantenimiento de empleo.
1. Las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición del sujeto pasivo en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los elementos adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores. La deducción no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Este régimen también se aplicará a dichas inversiones realizadas mediante contratos de arrendamiento financiero que cumplan las condiciones establecidas en el artículo 115 de esta Ley, por sujetos pasivos que determinen su base imponible por el régimen de estimación directa, a condición de que se ejercite la opción de compra.
2. Lo establecido en el apartado anterior no será de aplicación a las inversiones cuya puesta a disposición tenga lugar dentro de los períodos impositivos establecidos en dicho apartado, que correspondan a elementos nuevos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento. No obstante, en estos casos, la libertad de amortización a que se refiere el apartado anterior se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010.
3. Tratándose de inversiones correspondientes a elementos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento, aunque éstas últimas se produzcan con posterioridad a los períodos indicados en el apartado primero, la libertad de amortización se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010.”
La aplicación de este incentivo fiscal requiere que los elementos adquiridos sean calificados como inmovilizado material o inversiones inmobiliarias, dentro del activo fijo de la empresa y, en ambos casos, tengan la consideración de nuevos, estén afectos a actividades económicas desarrolladas por la consultante y hayan sido puestos a disposición del sujeto pasivo en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010.
No obstante, en todo caso, debe tenerse en consideración que el ejercicio de la libertad de amortización se realiza una vez que esos activos sean susceptibles de ser amortizados, dado que la libertad establecida en la norma se refiere a la facultad que tiene el sujeto pasivo de decidir a su voluntad el periodo impositivo al que imputa la depreciación del activo por su funcionamiento, uso y disfrute, esto es, se requiere que el activo esté en disposición de depreciarse, lo cual exige necesariamente que esté en condiciones de funcionamiento por cuanto a partir de este momento el activo puede amortizarse, lo que deberá tenerse en consideración en el caso planteado de cumplirse los requisitos exigidos para aplicar este incentivo fiscal.
La Disposición adicional Undécima exige que la inversión vaya acompañada de un mantenimiento de la plantilla media de la empresa, mantenimiento cuyo cómputo se refiere a los 24 meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, en relación a la plantilla media de los doce meses anteriores.
De los datos que se derivan de la consulta, la puesta a disposición del activo tuvo lugar en mayo de 2010, en consecuencia, dado que se trata de una inversión cuyo período de ejecución ha sido superior a dos años, la entidad consultante podrá aplicar el incentivo de libertad de amortización sobre la inversión en curso realizada dentro de los ejercicios 2009 y 2010 siempre y cuando se cumplan los restantes requisitos, en términos de mantenimiento del empleo, establecidos en la disposición adicional undécima del TRLIS. En concreto, de los datos recogidos en el escrito de consulta parece desprenderse que la plantilla media de la consultante, durante los ejercicios 2009 y 2010 (45,03 empleados) se ha mantenido con respecto a plantilla media de la entidad en el ejercicio 2009 (21,03 empleados). No obstante, dichas circunstancias son cuestiones de hecho que deberán ser acreditadas por cualquier medio de prueba admitido en Derecho ante los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.
Finalmente, habrá que tener en cuenta los límites introducidos por el Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de Marzo por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público, en virtud del cual se añade la disposición transitoria trigésimo séptima relativa a la libertad de amortización pendiente de aplicar, así:
“1. Los sujetos pasivos que hayan realizado inversiones hasta la entrada en vigor del Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, a las que resulte de aplicación la disposición adicional undécima de esta Ley, según redacción dada por el Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, y por el Real Decreto-ley 13/2010, de 3 de diciembre, y tengan cantidades pendientes de aplicar, correspondientes a la libertad de amortización podrán aplicar dichas cantidades en las condiciones allí establecidas.
2. No obstante, en los períodos impositivos que se inicien dentro del año 2012 o 2013, los sujetos pasivos que hayan realizado inversiones hasta la entrada en vigor del Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de Marzo, a las que resulte de aplicación la disposición adicional undécima de esta Ley, según redacción dada por el Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, en períodos impositivos en los que no hayan cumplido los requisitos establecidos en el apartado 1 del artículo 108 de esta Ley, y tengan cantidades pendientes de aplicar, podrán aplicar las mismas con el límite del 40 por ciento de la base imponible previa a su aplicación y a la compensación de bases imponibles negativas a que se refiere el artículo 25 de esta Ley.
En los períodos impositivos que se inicien dentro del año 2012 o 2013, los sujetos pasivos que hayan realizado inversiones hasta la entrada en vigor del Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, a las que resulte de aplicación la disposición adicional undécima de esta Ley, según redacción dada por el Real Decreto-ley13/2010, de 3 de Diciembre, en períodos impositivos en los que no hayan cumplido los requisitos establecidos en el apartado 1 del artículo 108 de esta Ley, y tengan cantidades pendientes de aplicar, podrán aplicar las mismas con el límite del 20 por ciento de la base imponible previa a su aplicación y a la compensación de bases imponibles negativas a que se refiere el artículo 25 de esta Ley.
En el caso de que los sujetos pasivos tengan cantidades pendientes de aplicar en los términos señalados en los dos párrafos anteriores, aplicarán el límite del 40 por ciento, hasta que agoten las cantidades pendientes generadas con arreglo a lo dispuesto en el Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, entendiéndose aplicadas estas en primer lugar. Se podrán aplicar en el mismo período impositivo las cantidades pendientes según lo dispuesto en el párrafo anterior, hasta el importe de la diferencia entre el límite previsto en dicho párrafo y las cantidades ya aplicadas en el mismo período impositivo.
(...).”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. Disposición Adicional Undécima