La operación podrá acogerse al régimen especial de fusión del capítulo VIII, título VII del TRLIS si cumple simultáneamente: (i) los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores a socios con compensación máxima del 10%); (ii) los requisitos fiscales del artículo 83.1 del TRLIS; e (iii) inspección de la cláusula antielusión del artículo 96.2 (motivos económicos válidos como reestructuración o racionalización, no mera ventaja fiscal). La concurrencia de estos elementos determina la aplicabilidad del régimen, desplazando el régimen general del artículo 15.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto la distribución al por mayor de material eléctrico. La entidad A tiene por objeto la distribución al por mayor de material de construcción, la entidad B la distribución al por mayor de material eléctrico, la entidad C la venta de electrodomésticos y cocinas, la entidad D la distribución al por mayor de material eléctrico, la entidad E la distribución al por mayor de material eléctrico y fontanero, la entidad F la distribución al por mayor de material de fontanería, la entidad G el asesoramiento contable, tributario y financiero, la entidad H el asesoramiento contable, tributario y financiero y la entidad I la organización de almacenes y apoyo logístico.
La entidad consultante se propone llevar a cabo una operación de fusión de la misma, como entidad absorbente con las entidades A, B, C, D, E, F, G, H, I como sociedades absorbidas, que supondrá la extinción por disolución sin liquidación de éstas últimas y transmisión en bloque de todo su patrimonio a la entidad consultante, que adquirirá por sucesión universal los patrimonios, derechos y obligaciones de todas las sociedades absorbidas e incrementará su capital social en la cuantía que proceda.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de fusión son:
-Establecer una estructura más eficiente y ágil que permita al grupo ser más competitivo.
-Reducir los costes estructurales y los costes operativos.
-Simplificar la gestión de los procesos internos de la empresa.
-Simplificar las obligaciones legales, fiscales y mercantiles de las empresas.
-Potenciar la marca única comercial del grupo.
-Mejorar la eficiencia desde el punto de vista comercial y administrativo, potenciando el crecimiento futuro de sus actividades.
-Optimizar los recursos financieros del grupo.
-Eliminar operaciones entre las compañías fusionadas, entre las que destacan las compraventas internas, los servicios de gestión y los alquileres.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(..).”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de establecer una estructura más eficiente y ágil que permita al grupo ser más competitivo, reducir los costes estructurales y los costes operativos, simplificar la gestión de los procesos internos de la empresa, simplificar las obligaciones legales, fiscales y mercantiles de las empresas, potenciar la marca única comercial del grupo, mejorar la eficiencia desde el punto de vista comercial y administrativo, optimizar los recursos financieros del grupo y eliminar operaciones entre las compañías fusionadas. Estos motivos pueden considerarse como económicamente válidos a los efectos de lo previsto en e artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, arts: 83 y 96