La DGT descarta que el RDL 9/2011 contemple una exclusión automática de su limitación de compensación de bases imponibles negativas para sociedades que aprueben un convenio de acreedores durante su período de vigencia (2011-2013). La medida opera por referencia exclusiva al volumen de operaciones e importe neto de cifra de negocios del ejercicio anterior al inicio del período impositivo; la existencia de un convenio de acreedores no constituye parámetro normativo que altere la aplicación del límite temporal y cuantitativo establecido en el artículo 9.Primero del RDL 9/2011.
Hechos
La entidad consultante, con fecha 1 de marzo de 2010, es declarada por un Juzgado de lo Mercantil en concurso voluntario de acreedores por auto judicial, concurso ordinario.
Posteriormente, mediante sentencia del Juzgado de lo Mercantil, la entidad consultante sale de la situación de concurso de acreedores, quedando aprobado el convenio de acreedores, el cual adquiere firmeza según providencia del Juzgado de lo Mercantil de 24 de junio de 2011.
De acuerdo con el tratamiento contable de la aprobación de un convenio de acreedores en un procedimiento concursal, los efectos de la quita y de la espera aprobada en el convenio de acreedores por el juez de lo mercantil pueden generar un ingreso para la entidad en el ejercicio en el que se apruebe judicialmente el convenio de acreedores.
El consejo de administración de la entidad consultante, con fecha 31 de marzo de 2011, procedió a la formulación de las cuentas anuales del ejercicio cerrado a 31 de diciembre de 2010, con unas bases imponibles negativas pendientes de compensar.
Como consecuencia de la aprobación del Real Decreto-ley 9/2011, de 19 de agosto, teniendo en cuenta que la entidad consultante cumple los requisitos que impone el mismo en cuanto a volumen de operaciones e importe de la cifra de negocios, puede nacer una deuda tributaria nueva para la entidad consultante, que supone una obligación de pago.
Como se ha expuesto, la entidad consultante ostenta un crédito fiscal como consecuencia de bases imponibles negativas obtenidas en ejercicios anteriores a la aprobación del convenio de acreedores. Cuando la entidad consultante preparó el convenio de acreedores, no estaba en vigor el Real Decreto-ley 9/2011. En consecuencia, el convenio de acreedores aprobado no tenía previsión alguna de pago por el Impuesto sobre Sociedades, dada la existencia de bases imponibles negativas suficientes para compensar el efecto del ingreso derivado de la quita y de la espera.
La nueva deuda tributaria que surgiría impide el cumplimiento del convenio de acreedores aprobado, lo que obligaría a solicitar la liquidación de la entidad consultante, con el consiguiente perjuicio para los trabajadores y acreedores de la entidad.
Cuestión planteada
Posibilidad de excluir de la aplicación de la medida de limitación a la compensación de bases imponibles negativas aprobada por el Real Decreto-ley 9/2011, a las sociedades que aprueben un convenio de acreedores durante el período de vigencia del Real Decreto-ley 9/2011.
Contestación
El Real Decreto-ley 9/2011, de 19 de agosto, de medidas para la mejora de la calidad y cohesión del sistema nacional de salud, de contribución a la consolidación fiscal, y de elevación del importe máximo de los avales del Estado para 2011, modifica temporalmente el régimen legal del Impuesto sobre Sociedades para elevar el porcentaje de cálculo de los pagos fraccionados y para establecer límites de aplicación temporal a la compensación de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores, atendiendo al volumen de operaciones y al importe neto de la cifra de negocios de las entidades durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro de 2011, 2012 ó 2013. En concreto, en su artículo 9.Primero, establece que:
“Con efectos exclusivamente para los períodos impositivos que se inicien dentro de los años 2011, 2012 y 2013, se introducen las siguientes modificaciones en el régimen legal del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo:
Uno. El porcentaje a que se refiere el apartado 4 del artículo 45 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, para la modalidad prevista en el apartado 3 de dicho artículo, será:
a) Tratándose de sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, no haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2011, 2012 ó 2013, según corresponda, el resultado de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto.
b) Tratándose de sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2011, 2012 ó 2013.
– El resultado de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea inferior a veinte millones de euros.
– El resultado de multiplicar por ocho décimos el tipo de gravamen redondeado por defecto, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos veinte millones de euros pero inferior a sesenta millones de euros.
– El resultado de multiplicar por nueve décimos el tipo de gravamen redondeado por defecto, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos sesenta millones de euros.
Estarán obligados a aplicar la modalidad a que se refiere el apartado 3 del artículo 45 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2011, 2012 ó 2013.
Lo establecido en este apartado no será de aplicación a los pagos fraccionados cuyo plazo de declaración haya vencido a la entrada en vigor del presente Real Decreto-ley.
Dos. Para los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2011, 2012 ó 2013, en la compensación de bases imponibles negativas a que se refiere el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades se tendrán en consideración las siguientes especialidades:
– La compensación de bases imponibles negativas está limitada al 75 por ciento de la base imponible previa a dicha compensación, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos veinte millones de euros pero inferior a sesenta millones de euros.
– La compensación de bases imponibles negativas está limitada al 50 por ciento de la base imponible previa a dicha compensación, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos sesenta millones de euros.
Tres. (…)”
De la redacción de este precepto, así como de la regulación del Impuesto sobre Sociedades contenida en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, no se desprende la existencia de ninguna excepción en la aplicación de lo dispuesto en el Real Decreto-ley 9/2011 para las sociedades que aprueben un convenio de acreedores durante el período de vigencia del mismo.
En consecuencia, si la entidad consultante alcanza el volumen de operaciones, así como del importe neto de la cifra de negocios que determinan la aplicación de las medidas planteadas en el Real Decreto-ley 9/2011, quedará sometida a las mismas para el período impositivo de que se trate.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Real Decreto-ley 9/2011 art. 9