La exención del Impuesto sobre el Patrimonio para participaciones en entidades requiere que la entidad no tenga como actividad principal la gestión de patrimonio. La DGT descarta automáticamente la exención si durante más de 90 días del ejercicio más del 50% del activo está constituido por valores o no está afecto a actividades económicas (concepto IRPF). Para aplicar la reducción del 95% en sucesiones y donaciones conforme al artículo 20.6 LISD, debe verificarse que la entidad cumple idénticos requisitos de actividad económica según el IRPF, siendo el sujeto pasivo quien resulte de la transmisión y el punto de conexión el territorio donde radiquen los bienes inmuebles si superan el 50% del activo.
Hechos
Sociedad de arrendamiento y compraventa de inmuebles.
Cuestión planteada
Si la actividad que desarrolla la entidad puede considerarse como económica a los efectos del artículo 27.2 de la Ley del I.R.P.F., si determinadas participaciones en la entidad de titularidad de la consultante y su madre gozarían de exención conforma a la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio y, por último, posibilidad de aplicación de la reducción establecida en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sujeto pasivo de la donación y punto de conexión en tal hipótesis habida cuenta que la entidad puede tener más del 50% de su activo constituido en bienes inmuebles.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente:
El artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, establece la exención de las participaciones en entidades en los términos siguientes:
"La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a)Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b)Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c)Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".
Dado que, a efectos de cumplir el requisito de la letra a), “para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”, será preciso acudir a los requisitos establecidos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no residentes y sobre el Patrimonio. Conforme a dicho precepto, en el supuesto descrito en el escrito de consulta, se cumple el doble requisito exigido por dicho artículo y apartado, por lo que, en consecuencia, procederá la calificación como económica de la actividad de arrendamiento de inmuebles desempeñada por la sociedad.
Asimismo y también de acuerdo con el escrito, la consultante y su madre constituyen grupo de parentesco a los efectos de la letra b), ejerciendo aquella funciones directivas en la entidad con el nivel de remuneraciones previsto en la letra c). Consecuentemente, las participaciones de ambas en la sociedad tendrán derecho a la exención conforme al artículo, apartado y letra que se acaba de reproducir.
Se plantea, por último, la aplicación de la reducción prevista en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para una eventual donación de participaciones por parte de la madre a su hija consultante. El artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, que regula dicho impuesto, establece:
"En los casos de transmisión de participaciones "inter vivos", en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.
c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de ese plazo.
Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo.
En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte el impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora."
En los términos del escrito de consulta y para una eventual donación de participaciones, se cumpliría el requisito “sine qua non” de la previa exención en el impuesto patrimonial de las participaciones objeto de la donación y procedería la reducción siempre que se cumpliesen los requisitos que detalla dicho artículo y apartado. Tal y como también se indica en el escrito, la condición de sujeto pasivo en la donación recae en el donatario, de acuerdo con el artículo 5 de la ley 29/1987 siendo el punto de conexión para la atribución del rendimiento, tratándose de donación de inmuebles y de acuerdo con el artículo 24 b) de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, la Comunidad Autónoma del territorio de su situación. A tal efecto quedan asimiladas como donaciones de inmuebles, las de transmisión a título gratuito de los valores a que se refiere el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, siempre que efectivamente el activo de la entidad esté constituido al menos en un 50% por inmuebles radicados en España.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 4-Ocho-Dos