La transmisión de viviendas por la cooperativa a sus trabajadores constituye entrega de bienes sujeta al IVA. La operación accede a la exención del artículo 20.Uno.22º LIVA (segunda o ulterior entrega de edificaciones tras finalización de construcción o rehabilitación) siempre que no sea calificada como primera entrega por promotor, extremo que depende del análisis de quién ostenta esa condición conforme a la definición legal y de si la cooperativa actuó como promotor en la edificación.
Hechos
La entidad consultante es una sociedad cooperativa de trabajo asociado que tiene por objeto la explotación comunitaria de tierras de cultivo. La consultante se plantea transmitir a sus trabajadores una serie de viviendas que son de propiedad de la cooperativa.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación descrita.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."
El artículo 5 de la referida Ley establece lo siguiente, en cuanto al concepto de empresario o profesional:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
(...)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas."
Por tanto, las actividades desarrolladas por la cooperativa consultante tienen la consideración de actividades empresariales o profesionales, según lo establecido en los preceptos anteriores. Esto implica que la cooperativa tiene la condición de empresario o profesional a efectos del impuesto.
2.- La transmisión de viviendas por parte de la cooperativa a sus trabajadores tiene la consideración de entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Para determinar si esta operación está exenta del citado impuesto hay que acudir a lo dispuesto en el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, que establece la exención de “las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquellos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones. (…)”.
Por tanto, la transmisión de las viviendas objeto de consulta, supuesto que las personas adquirentes no son quienes las han venido ocupando desde que finalizara su construcción, tiene la consideración de segunda o ulterior entrega de edificaciones, por lo que se hallará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
3.- El apartado cuatro del artículo 4 de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:
“Las operaciones sujetas a este Impuesto no estarán sujetas al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación:
a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del Impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20. Dos.
(…)”.
La operación objeto de consulta se encuentra sujeta y exenta el Impuesto sobre el Valor Añadido sin que se pueda renunciar a la exención, pues el adquirente carece de la condición de empresario o profesional con total derecho a la deducción (artículo 20.Dos). Por tanto, la transmisión de las viviendas a que se refiere la consulta estará sujeta a la modalidad "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-Uno y Cuatro, 5, 20-Uno-22º-