La transmisión onerosa de bien inmueble por persona física a sociedad limitada, con contraprestación mixta consistente en entrega de acciones (aumento de capital) y asunción de deuda hipotecaria, constituye transmisión patrimonial onerosa sujeta al ITPAJD en su modalidad de transmisiones patrimoniales, no operación societaria. La asunción de deuda por la receptora no integra la operación de aumento de capital (que sería modalidad especial) sino que es contraprestación accesoria de la transmisión del inmueble. La base imponible comprende el valor del bien más el importe de la deuda asumida, conforme al artículo 10 del TRLITP.
Hechos
La entidad consultante va a realizar una ampliación de capital mediante la aportación por parte de un particular de un inmueble que está gravado por un préstamo hipotecario. La ampliación de capital se hará por la diferencia del valor del inmueble y el saldo vivo del préstamo hipotecario. La sociedad se subrogará en el préstamo.
Cuestión planteada
Tributación de la operación
Contestación
El artículo 7.1.A) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante, TRLITP), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) dispone que “Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas”. Asimismo, el artículo 19.1.1º del mismo texto legal dispone que “Son operaciones societarias sujetas: 1.º La constitución, aumento y disminución de capital, fusión, escisión y disolución de sociedades”.
La incompatibilidad entre las dos modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante, ITPAJD) está regulada en el artículo 1.2 del TRLITP, que establece que “En ningún caso, un mismo acto podrá ser liquidado por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y por el de operaciones societarias”. A este respecto, el criterio de este Centro Directivo, expuesto en diversas contestaciones a consultas –por ejemplo, las nº 2086-00, 0281-01 y 0471-01, de fecha 17 de noviembre de 2000, 14 de febrero de 2001 y 6 de marzo de 2001, respectivamente– es que en el caso de que una misma convención esté sujeta a ambas modalidades, tributará por la de operaciones societarias, que tiene prioridad sobre la de transmisiones patrimoniales onerosas, de acuerdo con el principio general del Derecho de que la Ley especial prevalece sobre la Ley general.
Por último, debe tenerse en cuenta que el artículo 4 del TRLITP señala que “A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa".
En cuanto a la operación objeto de consulta, consiste en la transmisión de un bien inmueble efectuada por un particular a favor de una sociedad limitada, transmisión que constituye el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas (transmisión onerosa de un bien integrado en el patrimonio de una persona física). A cambio de la entrega del bien inmueble en cuestión, la sociedad limitada receptora efectúa una contraprestación mixta, ya que entrega acciones propias correspondientes a una ampliación de su capital social y, además, asume la deuda pendiente por la adquisición del inmueble que recibe (y que está gravado con una hipoteca en garantía de dicha deuda). De las dos partes de la contraprestación, la primera configura el hecho imponible de la modalidad de operaciones societarias, por el concepto de aumento de capital. La sujeción a esta modalidad implica necesariamente la no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas de la parte del inmueble que se entrega como aportación no dineraria para la suscripción de las participaciones de la sociedad limitada.
En síntesis, la transmisión del bien inmueble a cambio de participaciones de la sociedad limitada y de la asunción de la deuda pendiente por la adquisición del inmueble supone la realización de dos hechos imponibles gravados por el ITPAJD, si bien uno de ellos está sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas (la parte del inmueble que se entrega a cambio de la asunción de la deuda), mientras que el otro lo está a la modalidad de operaciones societarias (la parte del bien inmueble que se entrega como aportación no dineraria por la suscripción de las participaciones).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 1-2, 4, 7-1-A y 19-1-