La cantidad percibida por contrato de exclusividad constituye prestación de servicios sujeta a IVA al 21% (art. 11.2.5º LIVA), no descuento sobre entregas de bebidas; por tanto, está íntegramente incluida en la base imponible del régimen especial simplificado y genera obligación de repercusión y liquidación del IVA devengado, sin que pueda reducirse mediante prorrata ni excluirse del cálculo de estimación objetiva en IRPF.
Hechos
El consultante ejerce la actividad de "otros cafés y bares", epígrafe 673.2 del IAE, determinando el rendimiento neto de la actividad por el método de estimación objetiva y tributando por el régimen especial simplificado del IVA.
Ha suscrito en 2012 un contrato de suministro con una empresa cervecera, por el que se compromete a un consumo mínimo de los productos de esta empresa.
Por ello, en el momento de la firma del contrato de suministro recibe una cantidad.
Cuestión planteada
Si la cantidad percibida por el contrato de exclusividad se entiende incluida en el cálculo del rendimiento neto de la actividad por el método de estimación objetiva así como de las cuotas devengadas por el régimen especial simplificado del IVA.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional. El concepto de empresario o profesional se define por el artículo 5 de la misma Ley.
Según establece el artículo 11, apartado dos, número 5º de la citada Ley, tienen la consideración de prestaciones de servicios las obligaciones de hacer o no hacer y las abstenciones estipuladas en los contratos de agencia o venta en exclusiva o derivadas de convenios de distribución de bienes en áreas territoriales delimitadas.
De acuerdo con lo expuesto, tiene la consideración de prestación de servicios efectuada por el consultante para su proveedor, el compromiso de venta en exclusividad de un determinado porcentaje (75%) de los productos suministrados por dicho proveedor. Dichos servicios estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido y tributarán al tipo del 21 por ciento.
Por su parte, el artículo 78, apartado tres, número 2º de la Ley 37/1992 dispone que no se incluirán en la base imponible de las operaciones sujetas al Impuesto:
"2º. Los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se realice y en función de ella.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación cuando las minoraciones de precio constituyan remuneraciones de otras operaciones.".
Las cantidades a que se refiere el escrito de consulta, abonadas por los proveedores al consultante, no tienen la consideración de descuento o bonificación correspondiente a las entregas de bebidas que el proveedor entregará a la misma, puesto que dichas cantidades constituyen la contraprestación de las operaciones a que se han hecho referencia anteriormente.
Por tanto, están sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios efectuadas por el consultante persona física en favor de un proveedor, consistentes en la obligación que asume de efectuar la venta en exclusiva de un determinado porcentaje de las bebidas que le son suministradas por dicho proveedor.
El consultante estará obligado a efectuar la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava las referidas operaciones sobre el destinatario de las mismas, mediante la correspondiente factura, así como a liquidar e ingresar las cuotas devengadas en la Hacienda Pública.
2.- El artículo 36 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), que regula las circunstancias para la exclusión del régimen simplificado del impuesto, dispone en su apartado 1, letra e), lo siguiente:
“1. Son circunstancias determinantes de la exclusión del régimen simplificado las siguientes:
(…)
e) Realizar actividades no acogidas a los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia. No obstante, la realización por el sujeto pasivo de otras actividades en cuyo desarrollo efectúe exclusivamente operaciones exentas del Impuesto por aplicación del artículo 20 de su Ley reguladora o arrendamientos de bienes inmuebles cuya realización no suponga el desarrollo de una actividad económica de acuerdo con lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no supondrá la exclusión del régimen simplificado.”.
Por su parte el apartado 2 del citado artículo establece, lo siguiente:
“2. Lo previsto en los párrafos d) y e) del apartado anterior surtirá efectos a partir del año inmediato posterior a aquel en que se produzcan, salvo que el sujeto pasivo no viniera realizando actividades empresariales o profesionales, en cuyo caso la exclusión surtirá efectos desde el momento en que se produzca el inicio de tales actividades.”.
3.- La Orden EHA/3257/2012, de 21 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2012 el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de noviembre), incluye en el artículo 1, número 1, dentro de las actividades o sectores de actividad a los que resulta aplicable el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido, “Otros cafés y bares”, epígrafe 673.2, del Impuesto sobre Actividades Económicas.
El número 2 del citado artículo 1 dispone que:
"La determinación de las operaciones económicas incluidas en cada actividad deberá efectuarse de acuerdo con las normas del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Asimismo, comprenderán en cada actividad las operaciones económicas que se incluyen expresamente en los anexos I y II de esta Orden, siempre que se desarrollen con carácter accesorio a la actividad principal.
Para las actividades recogidas en el anexo II de esta Orden, se considerará accesoria a la actividad principal aquélla cuyo volumen de ingresos no supere el 40 por ciento del volumen correspondiente a la actividad principal. Para las actividades recogidas en el anexo I se estará al concepto que se indica en el artículo 3 de esta Orden.".
Asimismo, en las Instrucciones de la citada Orden se incluye una nota en la actividad del epígrafe 673.2 estableciendo que: "la cuota resultante de la aplicación de los signos o módulos anteriores incluye, en su caso, la derivada de máquinas de recreo tales como billar, futbolín, dardos, etc.., así como de los expositores de cintas, vídeos, compact-disc, expendedores de bolas, etc..,máquinas de juegos infantiles, máquinas reproductoras de compact-disc y vídeos musicales, loterías y el servicio de uso de teléfono, siempre que se realicen con carácter accesorio a la actividad principal.".
En consecuencia, dado que las prestaciones de servicios de suministro en exclusividad, aunque sea parcial, no están incluidas entre las operaciones accesorias de la actividad de “otros cafés y bares” realizada por el consultante, a las que resulta aplicable el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido, dichas prestaciones de servicios tributarán por el régimen general del Impuesto, lo cual excluirá del régimen simplificado la actividad realizada por el consultante conforme a lo establecido en el artículo 36, apartado 2 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- Esta exclusión del régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido supondrá la exclusión del método de estimación objetiva por todas las actividades económicas ejercidas por el contribuyente, tal y como dispone el artículo 34.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo). Asimismo, el rendimiento neto derivado de la prestación de servicios por suministro deberá determinarse por el método de estimación directa, en la modalidad que corresponda.
5.- Esta exclusión de ambos regímenes tendrá un efecto temporal mínimo de tres años, por lo que los tres períodos impositivos posteriores a aquél en que se produzca la exclusión, deberá determinar el rendimiento neto de todas las actividades desarrolladas por el método de estimación directa y tributar por el régimen general del IVA.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, Arts. 11-5º, 78-3; RIVA RD 1624/1992, art. 36; Orden/EHA/3257/2011, Art. 1; RIRPF RD 439/2007, Art. 34-2