La reversión de bienes al consultante a cambio del abono de su valor neto contable constituye entrega sujeta a IVA conforme al artículo 8.1 LVA, pues existe transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales independientemente de la denominación contractual o la retención formal de la propiedad jurídica. La sujeción se activa cuando el receptor adquiere facultades análogas a las del propietario económico (derecho a disponer, percibir frutos y soportar cargas); el tipo aplicable dependerá de la calificación de los bienes y la condición de sujeto pasivo del adquirente, sin que la fijación del precio en valor neto contable modifique per se la naturaleza de la operación.
Hechos
El ayuntamiento consultante suscribió un contrato con una entidad en virtud del cual esta última se encargaría de la prestación del servicio de recogida de basura y la limpieza viaria y de playas. A la finalización de dicho contrato, los bienes adscritos al servicio revertirán al ayuntamiento a cambio del abono por parte de éste de un precio calculado por su valor neto contable.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto de la reversión de los citados bienes a cambio del abono por el consultante de su valor neto contable y tipo impositivo aplicable, en su caso, a dicha operación.
Contestación
1.- El artículo 8.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece lo siguiente: “se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes”.
Dicho precepto resulta de la transposición al ordenamiento jurídico interno del artículo 14.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (antiguo artículo 5.1. de la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva, norma derogada y sustituida desde el 1 de enero de 2007 por la citada Directiva 2006/112/CE) que establece que “se entenderá por entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario”.
En la interpretación de este concepto es necesario tener en consideración asimismo la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, que en la Sentencia de 8 de febrero de 1990, Asunto C-320/88, Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, analizaba una operación en la que una entidad había transmitido a otra el derecho a disponer de un inmueble, así como a los cambios de valor en el mismo, sus frutos y cargas, comprometiéndose igualmente a efectuar la transmisión de la propiedad jurídica sobre el mismo dentro de un plazo determinado. La entidad destinataria de esta operación quebró, cediendo los síndicos de la quiebra los derechos antes referidos a una tercera entidad, que resultó en consecuencia destinataria de la transmisión jurídica de la propiedad efectuada en su favor por parte de la propietaria originaria del inmueble. Esta operación respondía a la distinción existente en el derecho holandés entre propiedad económica, que era la que inicialmente había sido objeto de transmisión, y propiedad jurídica, que era la que se encontraba pendiente de aquélla a la fecha de la quiebra de la inicial destinataria, por lo que se transmitió definitivamente en favor de la tercera entidad.
Al analizar estos hechos, el Abogado General, que presentó sus conclusiones para este Asunto con fecha 9 de noviembre de 1989, señaló que “en la delimitación del concepto comunitario de entrega, el legislador comunitario ha puesto el acento sobre un poder de disposición que es análogo al del propietario jurídico formal. Al igual que la Comisión, también considero que el Juez nacional, basándose en los hechos concretos, debe examinar caso por caso si el contratante adquiere el poder de disposición sobre el bien "con las facultades atribuidas a su propietario". En todo caso, me parece que así sucede cuando el derecho de propiedad que le queda al vendedor inicial ha sido vaciado de tal forma que se reduce a una mera posesión jurídica”.
Los apartado 8, 9 y 10 de la Sentencia señalan lo siguiente:
“7. Con arreglo a la redacción de esta disposición, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien.
8. Esta interpretación es conforme con la finalidad de la Directiva que tiende, entre otras cosas, a que el sistema común del IVA se base en una definición uniforme de las operaciones imponibles. Ahora bien, este objetivo puede verse comprometido si la existencia de una entrega de bienes, que es una de las tres operaciones imponibles, estuviera sometida al cumplimiento de requisitos que difieren de un estado miembro a otro, como ocurre con la transmisión de la propiedad en el Derecho Civil.
9. Procede, pues, responder a la primera cuestión que el apartado 1 del artículo 5 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se considera "entrega de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien.”
La aplicación del citado criterio al supuesto planteado determina que la reversión de los activos afectos al contrato suscrito en su día por el ayuntamiento consultante con una entidad distinta, supone la realización de una entrega de bienes sujeta al Impuesto, ello sin perjuicio de que la titularidad jurídica de dichos bienes pudiera corresponder con carácter previo al Ente público, en tanto que bienes demaniales afectos a un servicio o a una utilidad pública.
No obstante, habrá de tenerse en cuenta la posible aplicación de la exención contenida en el artículo 20.uno, número 22º de la Ley del Impuesto en el caso de que alguno de los activos a revertir tuviera la naturaleza de edificaciones, ya que dicho precepto establece la exención de las segundas o ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
En este sentido, el artículo 79.dos de la Ley 37/1992 dispone que cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.
2.- El tipo de gravamen aplicable a la entrega de los bienes objeto de reversión será el 16 por ciento de acuerdo con el artículo 90 de la Ley 37/1992 salvo que resultara de aplicación alguno de los tipos reducidos en los casos recogidos en el artículo 91 de dicha Ley.
A estos efectos, no puede realizarse un pronunciamiento más concreto debido a que no se especifica en el escrito de consulta presentado la naturaleza de los bienes que serán objeto de reversión. No obstante, dada la naturaleza de la actividad a que estaban afectos puede presumirse la aplicación del tipo general del impuesto, es decir, el 16 por ciento.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 8-uno, 20-uno22º y 90-