Las asignaciones por locomoción y manutención percibidas por deportistas y directivos de asociaciones deportivas no califican como rendimientos del trabajo exonerados conforme al artículo 9 RD 439/2007, por carecer de la relación laboral con nota de dependencia y alteridad. Sin embargo, pueden tratarse como gasto por cuenta de tercero —no integrante de la base imponible del trabajador— siempre que la asociación asuma directamente los gastos de desplazamiento como medio para la prestación del servicio, no como mero reembolso de desembolsos ya realizados por el deportista o directivo.
Hechos
Asociación deportiva que compensa a sus deportistas aficionados y directivos (ambos sin relación laboral con el club, solo organizativa y disciplinaria) por los gastos ocasionados (kilometraje, manutención y estancia) en los desplazamientos deportivos.
Cuestión planteada
Tratamiento en el IRPF de las referidas compensaciones.
Contestación
Las denominadas legalmente “asignaciones para gastos de locomoción y para gastos de manutención y estancia” se incluyen con carácter general entre los rendimientos íntegros del trabajo, pero, excepcionalmente y al amparo de la habilitación contenida en el artículo 17.1.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), el artículo 9 del Reglamento del Impuesto (aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, BOE del día 31) exonera de gravamen estas asignaciones cuando las percibe el trabajador por cuenta ajena que, en virtud del poder de organización que asiste al empresario, debe desplazarse fuera de su centro de trabajo para desarrollar el mismo; ello bajo la concurrencia de determinados requisitos reglamentarios, entre los que se encuentra, básicamente, que el empleado o trabajador se desplace fuera del centro de trabajo para realizar su trabajo en un lugar distinto.
De lo dispuesto en el artículo 17.1.d) de la Ley del Impuesto y en la letra b) de su apartado 2 cabe concluir que el régimen de dietas previsto en el artículo 9 del Reglamento únicamente es de aplicación a los contribuyentes que perciben rendimientos del trabajo como consecuencia de una relación laboral (estatutaria en el caso de los funcionarios públicos) en la que se dan las notas de dependencia y alteridad.
Consecuentemente, a las cantidades percibidas para compensar los gastos de desplazamiento y estancia en que puedan incurrir tanto los deportistas como los directivos de la asociación deportiva consultante no les resultan aplicables las normas del artículo 9 del Reglamento del Impuesto.
No obstante, este Centro viene manteniendo que en casos como el consultado cabe la posibilidad de que pueda apreciarse la existencia de un “gasto por cuenta de un tercero”, en este caso, de la asociación consultante, para ello resulta preciso que se cumplan los siguientes requisitos:
1º.- Que el contribuyente no tenga derecho al régimen de dieta exonerada de gravamen en los términos previstos en la Ley y el Reglamento.
2º.- Que los gastos en que incurra, en este caso, la asociación, tengan por objeto poner a disposición de los deportistas y los directivos los medios para que puedan realizar su trabajo, entre los que se encuentran los necesarios para su desplazamiento. Por el contrario, si el “pagador” se limitara a reembolsar los gastos en que aquellos hubieran incurrido, sin que pueda acreditarse que estrictamente vienen a compensar los gastos por el necesario desplazamiento para el ejercicio de sus funciones respectivas (práctica deportiva, los unos y labor directiva, los otros), podríamos estar en presencia de una verdadera retribución, en cuyo caso, las cuantías percibidas estarían plenamente sometidas al Impuesto y a su sistema de retenciones.
En consecuencia:
- Si la asociación pone a disposición de los deportistas y los directivos los medios para que estos acudan al lugar en el que deben ejercer sus funciones, es decir, proporciona el medio de transporte y, en su caso, el alojamiento, no existirá renta para los mismos, pues no existe ningún beneficio particular para ellos.
- Si la asociación reembolsa a los deportistas y los directivos los gastos en los que han incurrido para desplazarse hasta el lugar donde van a prestar sus servicios y estos no acreditan que estrictamente que vienen a compensar dichos gastos, o les abona una cantidad para que estos decidan libremente cómo asignarla, estaríamos en presencia de una renta dineraria sometida al Impuesto que procedería calificar como rendimientos del trabajo.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
RIRPF. RD 439/2007, Art. 9