La obligación de expedir factura por prestaciones de servicios periódicas recae sobre el sujeto pasivo que realiza la operación gravada (el prestador que actúa como empresario o profesional), quien debe repercutir íntegramente el IVA mediante factura o documento sustitutivo con separación de la cuota y mención del tipo aplicado, conforme a los artículos 88 de la Ley 37/1992 y requisitos formales del RD 1496/2003, salvo que la operación esté expresamente exceptuada en la normativa reglamentaria.
Hechos
La consultante es una agrupación de mariscadores que se ha formado en el seno de una cofradía de pescadores, entidad esta última que tutela y dirige su funcionamiento. Para sufragar los gastos en que incurre, la agrupación consultante ha establecido el cobro de una cuota mensual a sus asociados.
Cuestión planteada
Se consulta quién debe expedir la factura correspondiente a la cuota mensual.
Contestación
1.- El artículo 4.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
En cuanto al concepto de empresario o profesional, el artículo 5.uno.a) de la Ley del Impuesto establece que se reputarán empresarios o profesionales a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales, que se definen en el apartado segundo de ese mismo artículo como aquéllas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios y, en particular, las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
2.- El artículo 88.uno de la Ley 37/1992 dispone que “los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos”.
Y el apartado dos del mismo precepto señala lo siguiente:
“La repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
A estos efectos, la cuota repercutida se consignará separadamente de la base imponible, incluso en el caso de precios fijados administrativamente, indicando el tipo impositivo aplicado.
Se exceptuarán de lo dispuesto en los párrafos anteriores de este apartado las operaciones que se determinen reglamentariamente”.
En este sentido, el artículo 3 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, dispone lo siguiente:
“Artículo 3. Excepciones a la obligación de expedir factura.
1. No existirá obligación de expedir factura, salvo en los supuestos contenidos en los apartados 2 y 3 del artículo 2, por las operaciones siguientes:
a) Las operaciones exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo establecido en el artículo 20 de su ley reguladora. No obstante, la expedición de factura será obligatoria en las operaciones exentas de este impuesto de acuerdo con el artículo 20.uno. 2º, 3º, 4º, 5º, 15º, 20º, 21º, 22º, 24º, 25º y 27º de la Ley del Impuesto.
(…)”.
El precepto que se ha reproducido cede ante la obligación de expedir factura en todo caso y sin excepción en aquellas operaciones en las cuales el destinatario sea empresario o profesional, como parece ser el supuesto que se consulta, en el que los cofrades, pescadores, tienen dicha condición.
En consecuencia, es preceptiva la expedición de la factura por estas operaciones en todo, caso, tanto si están exentas como si no es así.
3.- De acuerdo con lo dispuesto por los indicados preceptos, este Centro Directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1º La escueta información disponible no permite concluir si la agrupación consultante tiene la condición de empresario o profesional, estando en ese caso las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realice sujetas al Impuesto (sin perjuicio de que pudiera resultar de aplicación alguno de los supuestos de exención contenidos en el artículo 20.uno de la Ley 37/1992).
Solamente en el supuesto de que así fuera, la cuota mensual satisfecha tendría la consideración de contraprestación de un servicio sujeto al Impuesto.
2º En el supuesto de que la entidad consultante fuera empresario o profesional y el servicio que presta a sus asociados se encontrara sujeto al Impuesto, será ella misma y no la entidad de la que depende la obligada a expedir factura de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 88.uno de la Ley 37/1992.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 88-uno