Los servicios portuarios directamente relacionados con exportaciones extracomunitarias (embarque, desembarque, operaciones accesorias) quedan exentos de IVA conforme al artículo 21.5 de la Ley 37/1992, siempre que se justifiquen mediante copia del documento aduanero de salida o documento modelo aprobado por la Orden de 18 de julio de 1994, debiendo la salida de bienes realizarse en los tres meses siguientes a la prestación del servicio. La casilla "Aduana" del modelo debe contener la identificación de la Aduana de exportación, la clase de documento de salida (DUA) y la numeración y fecha atribuidas por la Administración aduanera.
Hechos
Un operador marítimo plantea la posibilidad de reseñar en el Modelo que sirve para justificar las exenciones de servicios relacionados con las exportaciones aprobado por Orden de 18 de julio de 1994, los datos relativos al manifiesto de carga para el tráfico marítimo aprobado por Orden de 18 de diciembre de 2001.
Cuestión planteada
La que figura en la descripción de hechos.
Contestación
1. - Consultado el Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales acerca de este asunto, nos informa lo siguiente:
“En cuanto al tema que nos ocupa se trata de aclarar el contenido que debe figurar en una de las casillas del modelo aprobado por la Orden de 18 de julio de 1994 que sirve para acreditar las exenciones de servicios relacionados con las exportaciones, establecido por el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, impuesto de ámbito estatal.
Según el artículo 21.5º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, las prestaciones de servicios, incluidas las del transporte y operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención conforme el artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.
La Dirección General de Tributos en su consulta 0141-04 de 5 de febrero de 2004 establece que La Dirección General de Transportes y Puertos de una Comunidad Autónoma, presta servicios portuarios consistentes, básicamente, en el uso de instalaciones y recintos de los puertos de dicha comunidad. Así están exentos de IVA los servicios que a continuación se relacionan cuando estén directamente relacionados con exportaciones de bienes fuera de la Comunidad, tanto si se presta a exportadores como a personas que actúen por cuenta de los mismos (transitarios, estibadores o consignatarios y se justifiquen.
· Servicios de embarque y desembarque de mercancías
· ......
El Artículo 9.1.5º.B del Real Decreto 1624/1992 del Reglamento sobre el Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas a que la salida de los bienes deberá realizarse en el plazo de tres meses siguientes a la fecha de la prestación del servicio, y ésta se justificará con la copia del documento aduanero de salida o bien con un documento ajustado al modelo que se apruebe por el Ministro de Economía y Hacienda, con numeración correlativa en cada año natural, expedido y suscrito por el destinatario del servicio, quien deberá conservar copia del mismo y en el que se consignará el número del documento aduanero de salida.
Este modelo fue aprobado por Orden de 18 de julio de 1994, BOE de 2 de agosto de 1994, una de las casillas a cumplimentar es la que sigue:
Aduana:
Nº de documento:
Fecha:
En las instrucciones para cumplimentar este documento se indica que en Aduana, Nº de documento y fecha se consignará la Aduana de exportación, la clase de documento de salida (DUA, etc....) y numeración atribuida por la Aduana y fecha de dicha numeración.
En lo que se refiere al apartado de Nº de documento queda abierta la posibilidad de incluir otro documento de salida diferente al DUA, siempre que tenga numeración atribuida por la Aduana.
Por otra parte con fecha 4 de enero de 2002 se publica en el BOE, Orden de 18 de diciembre de 201 del Ministerio de Hacienda por la que se establecen las instrucciones para la presentación del manifiesto de carga para el tráfico marítimo. En la Disposición cuarta referente al contenido se establece que el manifiesto marítimo de carga, que será único por buque, deberá comprender todas aquellas mercancías que hayan sido cargadas en el mismo en el puerto ante cuya Aduana se presente
En el Anexo I de Instrucciones para cumplimentar el manifiesto de carga para el tráfico marítimo de la Orden anterior se establece la composición del documento que tendrá tres partes, la parte segunda, detalle de partidas (anexo II-B), incluye los datos necesarios para identificar la mercancía. En este anexo II-B se define la división de la página en columnas y la quinta columna contiene información de carácter específicamente aduanero. En esta columna se indicará el documento aduanero que permitió su embarque, DUA de exportación, tránsito, transbordo, etc..., o, en caso de envíos intracomunitarios, el justificante del carácter comunitario de la mercancía como un T2L.
En la consulta planteada, la consultante solicita la posibilidad de cumplimentar la casilla del modelo aprobado por Orden 18 de julio de 1994, en la que se identifica la Aduana, el Número de documento y la fecha en lugar de con el DUA de exportación con la correspondiente Declaración de Carga aprobada por la Orden de 18 de diciembre de 2001, con su número y fecha de registro en la aduana, en la que a su vez consta, partida por partida, el detalle de la clase de documento de embarque y la numeración atribuida por la Aduana al mismo. Esto permitirá simplificar la expedición del justificante establecido en el artículo 9.1.5º.B)b).a’) del Reglamento del IVA evitando tener que extender y entregar a la empresa estibadora que ha prestado el servicio, tantos justificantes como documentos de exportación se hallen involucrados en el embarque del buque.
La información solicitada por el Reglamento de IVA para justificar la exención del impuesto en las prestaciones de servicios directamente relacionadas con las exportaciones se debe materializar bien a través de la copia del documento aduanero de salida o bien a través del modelo establecido por el Ministerio de Economía y Hacienda en la Orden de 18 de julio de 1994 en la que se debe indicar información sobre la salida de las mercancías bien a través del DUA de exportación, bien a través de otro documento.
Este Centro Directivo no tiene inconveniente en admitir como información de salida de las mercancías el manifiesto de carga marítimo en lugar del DUA de exportación porque tal como se ha analizado anteriormente la información recogida en el manifiesto de Carga Marítimo es incluso superior e igualmente comprobable a través de las aplicaciones, pudiéndose establecer fehacientemente si los servicios prestados tienen relación directa con la exportación y por tanto gozan de exención en el IVA.
Este informe queda remitido a la Dirección General de Tributos, Subdirección General de Impuestos sobre el Consumo, por ser el órgano competente para contestar la consulta formulada.”
2. - Ateniéndonos al criterio mantenido por el Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales y, también, a la redacción de las Instrucciones para cumplimentar el documento aprobado por la Orden de 18 de julio de 1994 (Boletín Oficial del Estado de 2 de agosto) en las que se determina que deberá cumplimentarse como Nº de documento: la clase de documento de salida (DUA, etc....), cabe señalar que es perfectamente factible la mención de los datos relativos a otro documento, que no sea el DUA de exportación, y, en particular, la mención de los datos relativos al manifiesto de carga para el tráfico marítimo, objeto de consulta, a efectos de justificar la salida de mercancías y por tanto que constituye una mención válida a los efectos de justificación de las exenciones de servicios relacionados con las exportaciones en relación con la cumplimentación del documento al que hacemos referencia en este punto.
Todo ello, sin perjuicio de señalar que en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.
3. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 21-5º. RD.1624/1992.Art.9.