La prestación de servicios de traducción a organismos internacionales constituye actividad empresarial/profesional sujeta a IVA conforme al art. 4 LIVA, quedando exenta por aplicación del art. 20.1.26º LIVA. La obligación de declaración y alta en el censo de empresarios y profesionales persiste, independientemente de la exención de la operación; la ausencia de cuota a ingresar no elimina la obligación declarativa. Respecto a los rendimientos tipo B (presuntamente sin exención), la obligación de declaración en IRPF existe con independencia del umbral de 4.000 euros y del número de operaciones, por tratarse de renta derivada de actividad profesional habitual.
Hechos
La consultante (persona física con residencia habitual en España) presta servicios de traducción bajo las siguientes tipologías:
A) mediante contratos temporales con la Organización de Naciones Unidas (en adelante, ONU).
B) a partir de 2018, realiza traducciones desde casa por encargo en el contexto de un acuerdo marco que firma anualmente con la ONU, pero que no le obliga a trabajar solamente con ellos. Cuando le encargan una traducción, le envían un documento con la oferta en la que se indica la fecha de inicio, fecha de fin, número de palabras y el importe total que le pagarán.
C) a partir de marzo de 2019, es posible que empiece a prestar servicios de una tercera forma, para otro organismo internacional (la Organización Mundial de la Propiedad Intelectual, en adelante, OMPI). En este caso, también, suscribe un acuerdo marco (de 5 años). Según manifiesta, la diferencia respecto a la forma B) es que no se emite para cada encargo una oferta con la fecha de inicio y fin, sino que emiten una especie de factura sin IVA ni IRPF.
Cuestión planteada
- Obligación de presentar la declaración del Impuesto sobre el Valor Añadido.
- Si los rendimientos de los contratos de la forma A se consideran exentos de tributación en España por aplicación de la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas.
- Si podría declarar los servicios tipo C, al igual que los B, en actividad profesional.
- Si tiene que declarar los rendimientos del tipo B obligatoriamente, con independencia del número de encargos del tipo B que realice al año y del importe total que ingrese. En concreto, manifiesta que en 2018 tuvo dos contratos de la forma A y dos encargos tipo B. Con estos dos encargos tipo B no llegó a ingresar más de 4.000 euros, ¿tendría que declarar estos rendimientos?
Contestación
En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:
Primero.- La persona física consultante, residente habitual en España, presta servicios de traducción a organismos internacionales con sede en Suiza. Las traducciones se realizan por encargo y en el contexto de un Acuerdo marco. Sus servicios se encuentran dentro del ámbito de aplicación de la exención contenida en el artículo 20.Uno.26º de la Ley 37/1992.
Pregunta por la obligación de presentar la declaración del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Segundo.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte, el artículo 5 de la Ley 37/1992 señala que:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…)”.
Define el artículo 5, en su apartado dos, de la Ley del Impuesto las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…)”.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también para la persona física consultante que, consecuentemente, tendrá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordene un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
Adicionalmente, el artículo 11 de la Ley 37/1992 define el hecho imponible prestación de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes”. Por su parte, el artículo 11, apartado dos, número 1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que, en particular, se considerarán prestaciones de servicios:
“1º. El ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.”.
Con independencia de lo anterior, de acuerdo con la información suministrada, los servicios prestados por la consultante se encuentran incluidos dentro del ámbito de aplicación de la exención contenida en el artículo 20.Uno.26º de la Ley 37/1992, que dispone la exención de:
26º. Los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya contraprestación consista en derechos de autor, prestados por artistas plásticos, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento, adaptación, guión y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores.
Tercero.- Por su parte, en relación con las obligaciones formales del Impuesto, debe tenerse en cuenta que el desarrollo reglamentario de las obligaciones de facturación se encuentran reguladas en la actualidad en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre), que dispone en su artículo 2.1 que:
“1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(…)”.
Cuarto.- Por otra parte, en cuanto a la obligación de presentar declaraciones del Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 164 apartado uno, de la Ley del Impuesto establece lo siguiente:
“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1.º Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al impuesto.
(…).
6.º Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
(…)”.
El artículo 71 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), establece, en relación a la presentación de declaraciones-liquidaciones periódicas, lo siguiente:
“1. Salvo lo establecido en relación con las importaciones, los sujetos pasivos deberán realizar por sí mismos la determinación de la deuda tributaria mediante declaraciones-liquidaciones ajustadas a las normas contenidas en los apartados siguientes.
Los empresarios y profesionales deberán presentar las declaraciones-liquidaciones periódicas a que se refieren los apartados 3, 4 y 5 de este artículo, así como la declaración resumen anual prevista en el apartado 7, incluso en los casos en que no existan cuotas devengadas ni se practique deducción de cuotas soportadas o satisfechas.
La obligación establecida en los párrafos anteriores no alcanzará a aquellos sujetos pasivos que realicen exclusivamente las operaciones exentas comprendidas en los artículos 20 y 26 de la Ley del Impuesto.
(…).
7. Además de las declaraciones-liquidaciones a que se refieren los apartados 3, 4 y 5 de este artículo, los sujetos pasivos deberán formular una declaración-resumen anual en el lugar, forma, plazos e impresos que, para cada supuesto, se apruebe por Orden del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas.
(…).
No estarán obligados a presentar la declaración-resumen anual prevista en este apartado aquellos sujetos pasivos que realicen exclusivamente las operaciones exentas comprendidas en los artículos 20 y 26 de la Ley del Impuesto ni aquellos sujetos pasivos para los que así se determine por Orden del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas en los mismos supuestos a los que se refiere el cuarto párrafo del apartado 1 de este artículo.
(…)”.
De conformidad con lo anterior, puesto que la persona física consultante realiza exclusivamente prestaciones de servicios incluidas dentro del ámbito de aplicación de la exención del artículo 20.Uno.26º, realiza servicios de traducción no sujetos al Impuesto, por aplicación de las reglas de localización del artículo 69 de la Ley del Impuesto, o servicios sujetos pero exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en virtud del referido artículo 20.Uno.26º, de la Ley 37/1992, por lo que no estará obligada a presentar los Modelos 303 y 390, declaración-liquidación periódica y declaración- resumen anual respectivamente, en virtud de lo previsto en el artículo 71 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
Para dar contestación a las cuestiones formuladas, se parte de la premisa de que la ejecución de los servicios objeto de consulta no determina que la consultante pierda la condición de residente en España y, por tanto, de contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF).
El artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que “constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador”.
Por su parte, el artículo 5 de la LIRPF dispone que “lo establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo 96 de la Constitución Española”.
Por tanto, al tener la consultante su residencia habitual en España de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 9 de la LIRPF y, en consecuencia, ser contribuyente del IRPF, deberá tributar en España en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, tal y como dispone el citado artículo 5 de la LIRPF.
El primer tipo de contrato constituye un nombramiento provisional (“temporary appointment”) de los contemplados en el artículo 4.12 del Estatuto y Reglamento del Personal de la ONU. Este tipo de relación jurídica determina que se adquiera la condición de funcionario de la ONU (artículo 4.11 del Estatuto y Reglamento del Personal de la ONU).
Conforme a la sección 18.b) del artículo V de la Convención de Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas, aprobada por la Asamblea General de las Naciones Unidas el 13 de febrero de 1946, los funcionarios de la ONU estarán exentos de impuestos sobre los sueldos y emolumentos pagados por la Organización.
Por lo tanto, las retribuciones percibidas al amparo de los contratos temporales estarán exentas del IRPF.
Respecto al segundo tipo de contrato, de la información suministrada parece que la consultante actúa como profesional independiente. Este tipo de relación jurídica no determina que se adquiera la condición de funcionario de la ONU, por lo que no resulta de aplicación la Convención de Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas. Consecuentemente, las retribuciones percibidas por cada servicio de traducción constituirán una renta sujeta y no exenta del IRPF, tributando como rendimientos de actividades profesionales.
Por último, en cuanto al tercer tipo de contrato, la consultante actúa también como profesional independiente, en este caso para la OMPI. La OMPI es un organismo especializado de la ONU al que le resulta de aplicación la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados, aprobada por la Asamblea General de las Naciones Unidas el 21 de noviembre de 1947 conforme a su anexo XV. La sección 19.b) del artículo VI dice que:
“Los funcionarios de los Organismos especializados:
(…).
b) Gozarán, en materia de impuestos sobre los sueldos y emolumentos percibidos del Organismo especializado de iguales exenciones que las disfrutadas en iguales condiciones por los funcionarios de las Naciones Unidas.
(…)”.
Como se ha descrito más arriba, la sección 18.b) del artículo V la Convención de Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas establece una exención para los sueldos y emolumentos pagados a los funcionarios de la organización.
Sentado lo anterior, la sección 18 del artículo VI de la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de los Organismos Especializados dice: “Cada organismo especializado determinará las categorías de funcionarios a quienes se aplicarán las disposiciones del artículo VIII, y la comunicará a los Gobiernos de todos los Estados partes en la presente Convención respecto a tal Organismo especializado, así como al Secretario general de las Naciones Unidas (los nombres de los funcionarios) comprendidos en estas categorías serán comunicados periódicamente a los referidos gobiernos.”.
Si la consultante se encontrara dentro de estas categorías, le serán de aplicación en el IRPF las exenciones sobre los sueldos y emolumentos percibidos de la OMPI. Del escrito de consulta, sin embargo, se podría deducir que dicha persona no es funcionaria del OMPI, sino que se trata de una profesional contratada por éste para realizar trabajos de traducción para dicho organismo, sin que por lo tanto se le pueda hacer extensiva la exención de impuestos para los sueldos y emolumentos que satisfaga dicho organismo a sus funcionarios. Consecuentemente, las retribuciones percibidas por cada servicio de traducción constituirán una renta sujeta y no exenta del IRPF, tributando como rendimientos de actividades profesionales.
En lo referente a la obligación de declarar, el artículo 96 de la LIRPF regula con carácter general la obligación de presentar y suscribir declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. No obstante, el mencionado artículo, establece que no tendrán la obligación de declarar los contribuyentes que obtengan rentas exclusivamente de las fuentes que establece la Ley, con el límite cuantitativo y en las circunstancias que se fijan en cada caso. Destacar, que a efectos de computar estos límites no se tomarán en consideración las rentas exentas.
El artículo 96 ha sido modificado por el artículo 63 de la Ley 6/2018, de 3 de julio, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2018 (BOE de 4 de julio).
Dicho precepto, en su redacción dada, con efectos desde 1 de enero de 2018, al apartado 2 del artículo 96 y, con efectos desde la entrada en vigor de la Ley 6/2018, al apartado 3 del artículo 96, por, respectivamente, los apartados Uno y Dos del artículo 63 de la Ley 6/2018, dispone lo siguiente:
“1. Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan.
2. No obstante, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes, en tributación individual o conjunta:
a) Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 22.000 euros anuales.
b) Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600 euros anuales.
Lo dispuesto en esta letra no será de aplicación respecto de las ganancias patrimoniales procedentes de transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva en las que la base de retención, conforme a lo que se establezca reglamentariamente, no proceda determinarla por la cuantía a integrar en la base imponible.
c) Rentas inmobiliarias imputadas en virtud del artículo 85 de esta Ley, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado y demás ganancias patrimoniales derivadas de ayudas públicas, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales.
En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros.
3. El límite a que se refiere la letra a) del apartado 2 anterior será de 14.000 euros para los contribuyentes que perciban rendimientos íntegros del trabajo en los siguientes supuestos:
a) Cuando procedan de más de un pagador. No obstante, el límite será de 22.000 euros anuales en los siguientes supuestos:
1.º Si la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no supera en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales.
2.º Cuando se trate de contribuyentes cuyos únicos rendimientos del trabajo consistan en las prestaciones pasivas a que se refiere el artículo 17.2.a) de esta Ley y la determinación del tipo de retención aplicable se hubiera realizado de acuerdo con el procedimiento especial que reglamentariamente se establezca.
b) Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por alimentos diferentes de las previstas en el artículo 7 de esta Ley.
c) Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener de acuerdo con lo previsto reglamentariamente.
d) Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retención.
4. Estarán obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a deducción por doble imposición internacional o que realicen aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, planes de pensiones, planes de previsión asegurados o mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial y seguros de dependencia que reduzcan la base imponible, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.
(…)”.
Asimismo, según la disposición transitoria decimoctava de la LIRPF, los contribuyentes que por aplicación de lo establecido en esta disposición transitoria ejerciten el derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual estarán obligados, en todo caso, a presentar declaración.
Por su parte, la disposición transitoria trigésima cuarta de la LIRPF, que ha sido añadida por la citada Ley 6/2018, establece, en relación con la obligación de declarar en el período impositivo 2018, lo siguiente:
“Cuando el impuesto correspondiente al período impositivo 2018 se hubiera devengado a partir de la entrada en vigor de la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2018, el límite de 14.000 euros establecido en el primer párrafo del apartado 3 del artículo 96 de esta Ley será de 12.643 euros.”.
Por tanto, los rendimientos de actividades económicas son un tipo de renta que obliga a presentar declaración. No obstante, en el último párrafo del apartado 2 del citado artículo 96 de la LIRPF, se establece que no tendrán obligación de declarar “los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros”.
En consecuencia, la consultante tendrá que presentar declaración del IRPF 2018.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 2, 5, 27, 96
Convención sobre Privilegios e Inmunidades de Naciones Unidas.
LIVA, 37/1992, Arts. 4, 5, 11, 20.Uno.26º, 164.
RIVA, RD 1624/1992, Art. 71.