La presentación de la declaración original dentro de plazo no determina automáticamente el carácter temporal de la declaración sustitutiva presentada extemporáneamente. Conforme al artículo 122.1 LGT, las declaraciones sustitutivas pueden presentarse con posterioridad al plazo siempre que no haya prescrito el derecho de la Administración, siendo en tal caso extemporáneas. El carácter temporal de cada declaración se evalúa independientemente según su propia fecha de presentación, no en función de la puntualidad de la original que pretende reemplazar.
Hechos
El consultante indica que ha presentado dentro de plazo la declaración informativa correspondiente al modelo 190 - Retenciones e ingresos a cuenta. Rendimientos del trabajo y de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de rentas. Resumen anual. Una vez finalizado el plazo previsto para la presentación de este modelo, presenta una declaración sustitutiva del mismo al detectar errores de duplicidad en datos.
Cuestión planteada
Si el hecho de presentar dentro de plazo la declaración original supone que deba entenderse presentada también dentro de plazo la declaración sustitutiva, que se presenta una vez expirado aquél.
Contestación
La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18), en adelante LGT, establece:
“Artículo 98. Iniciación de los procedimientos tributarios.
(…)
3. La Administración tributaria podrá aprobar modelos y sistemas normalizados de autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones, solicitudes o cualquier otro medio previsto en la normativa tributaria para los casos en que se produzca la tramitación masiva de las actuaciones y procedimientos tributarios. La Administración tributaria pondrá a disposición de los obligados tributarios los modelos mencionados en las condiciones que señale la normativa tributaria.
(…)
Artículo 119. Declaración tributaria.
1. Se considerará declaración tributaria todo documento presentado ante la Administración tributaria donde se reconozca o manifieste la realización de cualquier hecho relevante para la aplicación de los tributos. (…)
(…)
Artículo 122. Declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones complementarias o sustitutivas.
1. Los obligados tributarios podrán presentar autoliquidaciones complementarias, o declaraciones o comunicaciones complementarias o sustitutivas, dentro del plazo establecido para su presentación o con posterioridad a la finalización de dicho plazo, siempre que no haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria. En este último caso tendrán el carácter de extemporáneas.
(…)
3. Los obligados tributarios podrán presentar declaraciones o comunicaciones de datos complementarias o sustitutivas, haciendo constar si se trata de una u otra modalidad, con la finalidad de completar o reemplazar las presentadas con anterioridad”.
Asimismo, el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección
tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los
tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, (BOE de 5 de septiembre) recoge
este derecho en su artículo 118:
“Artículo 117. Presentación de declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones de datos y solicitudes de devolución.
1. A efectos de lo previsto en el artículo 98.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en el ámbito de competencias del Estado, los modelos de declaración, autoliquidación y comunicación de datos se aprobarán por el Ministro de Economía y Hacienda, que establecerá la forma, lugar y plazos de su presentación y, en su caso, del ingreso de la deuda tributaria, así como los supuestos y condiciones de presentación por medios electrónicos, informáticos y telemáticos.
(…)
Artículo 118. Declaraciones complementarias y sustitutivas.
1. (…) Tendrán la consideración de declaraciones sustitutivas las que se refieran a la misma obligación tributaria y periodo que otras presentadas con anterioridad y que las reemplacen en su contenido.
(…)
3. Podrán presentarse declaraciones complementarias o sustitutivas de otras presentadas con anterioridad en cumplimiento de una obligación formal.
4. En las declaraciones complementarias y sustitutivas se hará constar expresamente si se trata de una u otra modalidad, la obligación tributaria y el periodo a que se refieren”.
De los artículos 122.3 de la LGT y 118.1 del RGAT se deduce que una declaración es sustitutiva cuando se refiere a la misma obligación tributaria y periodo que otra declaración presentada con anterioridad - considerada “original” - y tiene por objeto reemplazarla.
Por otra parte, teniendo en cuenta la naturaleza de una declaración sustitutiva y el artículo 122.1 de la LGT, es evidente que este tipo de declaraciones únicamente podrán ser presentadas una vez se haya presentado, dentro o fuera del plazo previsto, la declaración “original”.
En consecuencia, puede entenderse que el obligado tributario puede presentar una declaración sustitutiva dentro del plazo establecido para la presentación de la declaración “original” o con posterioridad a la finalización de dicho plazo no significando ello, en ningún caso, que el haber presentado la declaración “original” dentro de plazo suponga que pueda entenderse presentada también dentro de plazo la declaración sustitutiva atendiendo a su finalidad y haciendo, en su caso, abstracción del momento en el que ésta se presenta.
En este sentido, debe tenerse en cuenta que dicha declaración sustitutiva presentada fuera de plazo tiene la consideración de extemporánea ex artículo 122.1 de la LGT.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE, 18 de diciembre de 2003).
Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE, 5 de septiembre de 2007).