Los servicios de carga, descarga, trasbordo y almacenamiento mínimo prestados por la compañía C en una planta logística española, calificados como servicios accesorios a transportes intracomunitarios conforme al artículo 70.1.3.d) de la LIVA, no están sujetos al IVA español aunque se presten materialmente en territorio español, por aplicación del artículo 73.1º de la LIVA: al comunicar el cliente un número de identificación VAT de otro Estado miembro, el lugar de realización se desplaza al territorio del destinatario, quedando excluidos de la sujeción española.
Hechos
La sociedad consultante, que tiene su sede en Francia (sin establecimiento permanente en España) y está identificada a efectos del IVA en dicho país, realiza actividades de carácter logístico dentro de las cuales cabe destacar, entre otras, el transporte, almacenaje y empaquetado de mercancías.
La sociedad consultante encarga a dos compañías (en adelante, la compañía "A" y la compañía "B") la realización del transporte de mercancías desde una planta de logística situada en una localidad española hasta su lugar de destino que se sitúa, en unos casos en Francia, y en otros casos en el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte. En ambos casos, las mercancías son previamente transportadas desde un lugar que está situado también en la misma localidad, punto de salida de las mercancías, hasta la referida planta de logística, planta ésta en donde son descargadas y de nuevo cargadas en otro medio de transporte para ser transportadas hasta su destino definitivo. Durante el referido proceso de descarga y nueva carga de las mercancías en otro medio de transporte que tiene lugar en la citada planta logística, tales mercancías son almacenadas en dicha planta durante el tiempo mínimo imprescindible para poder efectuar ambas operaciones (descarga y nueva carga).
La sociedad consultante ha encargado a una tercera compañía (en adelante, la compañía "C"), tanto el servicio de carga de las mercancías que se realiza en el punto de salida de las mercancías para ser transportadas hasta la planta de logística, como los referidos servicios de descarga, almacenaje y nueva carga en otro medio de transporte que se llevan a cabo en dicha planta. La sociedad consultante comunicará a la compañía "C", con ocasión de los citados servicios que esta última compañía le prestará, el número de identificación que a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido le ha sido atribuido a la compañía consultante por la Administración francesa.
Cuestión planteada
Lugar de realización de las operaciones efectuadas para la entidad consultante.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que se consideren efectuadas en su ámbito territorial de aplicación y que sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
2.- Los artículos 69 a 74 de la Ley 37/1992 contienen las reglas para determinar cuando las prestaciones de servicios deben considerarse realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español.
En relación con los servicios que la compañía “C” presta a la sociedad consultante, hay que hacer referencia a lo previsto en el número 1º del artículo 73 de la Ley 37/1992, que establece lo siguiente:
“Los servicios accesorios a los transportes intracomunitarios se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto:
1º. Cuando se presten materialmente en dicho territorio, salvo que el destinatario hubiese comunicado al prestador del servicio un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro”.
3.- En relación con lo previsto en el citado artículo 73.1º de la Ley 37/1992, hay que tener en cuenta que el artículo 70.uno.3º.d) de la misma Ley califica como servicios accesorios a los transportes de bienes a los servicios “tales como la carga y descarga, trasbordo, mantenimiento y servicios análogos”.
Por tanto, los servicios de carga de las mercancías en el punto de salida de las mercancías, de descarga de las mercancías en la planta de logística y de nueva carga de las mismas en otro medio de transporte que se llevan a cabo en dicha planta para su transporte inmediato desde ella hasta su lugar de destino en Francia o el Reino Unido, así como el servicio de almacenamiento de las mercancías que se presta en la referida planta durante el tiempo mínimo imprescindible para poder efectuar las referidas operaciones de descarga y nueva carga, que la compañía “C” presta a la sociedad consultante, deben ser calificados todos ellos a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido como servicios accesorios a transportes de bienes.
De acuerdo con lo expuesto, y pese a que los referidos servicios son prestados materialmente en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, tales servicios no se considerarán efectuados en dicho territorio, y no están sujetos al referido Impuesto, puesto que, según se indica en el escrito de consulta, la sociedad consultante, destinataria de los referidos servicios, comunicará a la compañía “C”, prestadora de los servicios, el número de identificación que a efectos del IVA le ha sido atribuido a dicha sociedad por la Administración francesa.
4.- El artículo 72 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula las reglas de localización de los transportes intracomunitarios de bienes, establece lo siguiente:
“Uno. Los transportes intracomunitarios de bienes se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto:
1º. Cuando se inicie el transporte en dicho territorio, salvo que el destinatario del transporte hubiese comunicado al transportista un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por otro Estado miembro.
2º. Cuando el transporte se inicie en otro Estado miembro pero el destinatario del servicio haya comunicado al transportista un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española.
Dos. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley se entenderá por:
a) Transporte intracomunitario de bienes: el transporte de bienes cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en los territorios de dos Estados miembros diferentes.
Se asimilarán a estos transportes aquéllos cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en el territorio de un mismo Estado miembro y estén directamente relacionados con un transporte intracomunitario de bienes.
b) Lugar de inicio: el lugar donde comience efectivamente el transporte de los bienes, sin tener en cuenta los trayectos efectuados para llegar al lugar en que se encuentren los bienes.
c) Lugar de llegada: el lugar donde se termine efectivamente el transporte de los bienes.”
De acuerdo con el precepto anterior, los transportes de mercancías que son realizados por las compañías “A” y “B” a favor de la sociedad consultante, desde la planta de logística situada en un municipio situado en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español hasta su lugar de destino situado, respectivamente, en Francia o en el Reino Unido, tienen la consideración de transportes intracomunitarios de bienes, ya que el lugar de inicio de tales transportes y el lugar de llegada de los mismos están situados en los territorios de dos Estados miembros diferentes.
En el caso de los servicios de transporte de las mercancías desde el punto de salida de las mismas hasta la planta de logística, situados ambos en la misma localidad dentro del territorio de aplicación del Impuesto, que la compañía “B” presta a la sociedad consultante, deben ser calificados como transportes asimilados a transportes intracomunitarios de bienes en aplicación de lo previsto en el segundo párrafo de la letra a) del apartado dos del artículo 72 de la Ley 37/1992, puesto que tales servicios de transporte están directamente relacionados con los transportes intracomunitarios de bienes anteriormente mencionados. Ello es así porque el hecho de que las mercancías objeto de tales servicios de transporte se sometan en la planta de logística a las labores de descarga y nueva carga en otro medio de transporte, y al almacenamiento temporal en dicha planta por el tiempo imprescindible necesario para realizar dichas labores, siendo inmediatamente transportados a sus destinos en Francia o en el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte, no supone que exista una fractura en el transporte de las mercancías desde España hasta otro Estado miembro de la Comunidad Europea, por lo que cabe afirmar que el referido servicio de transporte que se inicia y finaliza dentro del territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español se considerará vinculado directamente con el transporte intracomunitario de las mercancías que efectivamente se realiza desde España con destino a otro Estado miembro de la Comunidad Europea (Francia o el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte)
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 72 y 73