Las becas para estudios universitarios cursados en el extranjero acceden a la exención del artículo 7.j) LIRPF cuando dichos estudios sean homologables o convalidables conforme al ordenamiento español; no obstante, la DGT no se pronuncia en esta consulta sobre los mecanismos procedimentales para evitar prescripción de derechos a devolución de ingresos indebidos durante el período que transcurra hasta la obtención de la homologación, sino únicamente sobre la calificación sustantiva de las becas como exentas una vez cumplido ese requisito.
Hechos
Se han practicado retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) por una beca de estudios realizados en el extranjero y el contribuyente ha presentado la declaración por el IRPF e ingresado el importe correspondiente.
Cuestión planteada
Suponiendo que, una vez obtenga la homologación o convalidación de los estudios universitarios realizados en el extranjero, el importe de la beca estuviera exento de tributación con arreglo al primer párrafo del artículo 7 j) de la Ley del IRPF, a efectos de solicitar la devolución de los importes en concepto de ingresos indebidos, solicita conocer (debido a los varios años de duración de los estudios y a que el plazo de homologación podría llegar a ser de año y medio), qué medios o procedimientos dispone para evitar la prescripción y que se deniegue la devolución por ingresos indebidos de las cantidades que se han ingresado en la Hacienda Pública.
Contestación
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. Asimismo, dicho artículo, en su apartado 2, incorpora una relación de rendimientos a los que expresamente otorga la consideración de rendimientos del trabajo, entre los que se encuentran en su párrafo h) “las becas, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley”.
El artículo 7 de la LIRPF, en su letra j), establece que estarán exentas:
“j) Las becas públicas, las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, y las becas concedidas por las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
(…)”.
Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF.
El ámbito de aplicación objetivo de la exención referida en el primer párrafo del artículo 7 j) de la LIRPF comprende las becas percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, para todos los niveles y grados del sistema educativo.
Dentro de los estudios reglados del sistema educativo español se encontraría la enseñanza universitaria, que a su vez puede ser de grado, máster o doctorado según lo establecido en el artículo 3 de la Ley Orgánica 2/2006, de 3 de mayo, de Educación (BOE de 4 de mayo) y en el Real Decreto 1393/2007, de 29 de octubre, por el que se establece la ordenación de las enseñanzas universitarias oficiales (BOE de 30 de octubre).
Por otro lado, en la medida en que la exención alcanza a las becas percibidas “para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo”, cabe entender que están exentas:
- Las becas percibidas para cursar estudios reglados del sistema educativo español (en los que figura la enseñanza universitaria) en centros autorizados sitos en el extranjero.
- Las becas percibidas para cursar enseñanzas universitarias conducentes a la obtención de títulos extranjeros, cuando el título o enseñanza sea susceptible de homologación o convalidación en los términos previstos en el Real Decreto 967/2014, de 21 de noviembre, por el que se establecen los requisitos y el procedimiento para la homologación y declaración de equivalencia a titulación y a nivel académico universitario oficial y para la convalidación de estudios extranjeros de educación superior, y el procedimiento para determinar la correspondencia a los niveles del marco español de cualificaciones para la educación superior de los títulos oficiales de Arquitecto, Ingeniero, Licenciado, Arquitecto Técnico, Ingeniero Técnico y Diplomado (BOE de 22 de noviembre de 2014), beneficiándose de la exención, exclusivamente, cuando concurre dicha circunstancia. En la medida, en que con carácter previo, sea imposible conocer el reconocimiento académico de los períodos de estudio en el extranjero, obteniéndose después la respectiva homologación del título universitario o la convalidación de los estudios de grado o de posgrado por las autoridades educativas españolas competentes en la materia, el interesado podrá, a partir del momento de la respectiva homologación o convalidación, solicitar, en su caso, la devolución de los ingresos indebidos en los términos previstos en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
En el presente caso, los estudios, para cuya realización, según manifiesta el consultante, le ha sido concedida la beca, son estudios extranjeros, por lo que, en la medida en que con carácter previo sea imposible conocer el reconocimiento académico de los períodos de estudio en el extranjero, la beca podrá gozar de exención en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, dentro de los límites cuantitativos establecidos en el artículo 2.2 del RIRPF, cuando se obtenga la correspondiente convalidación u homologación, y siempre que se cumplan los restantes requisitos para aplicar dicha exención.
Mientras los estudios realizados en el extranjero no se hayan convalidado u homologado en los términos señalados, procederá la tributación de las cantidades derivadas de la beca por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como rendimientos del trabajo, según lo dispuesto en el artículo 17 de la LIRPF.
En lo que se refiere a la prescripción del derecho a solicitar devoluciones de ingresos indebidos, se ha de tener en cuenta lo previsto en los artículos 66 a 68 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE 18 de diciembre), en adelante LGT. Así, disponen los citados preceptos:
“Artículo 66. Plazos de prescripción.
Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:
a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
b) El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas.
c) El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.
d) El derecho a obtener las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.
Artículo 67. Cómputo de los plazos de prescripción.
1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo 66 de esta Ley conforme a las siguientes reglas:
(…)
En el caso c), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse; desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso indebido o desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación si el ingreso indebido se realizó dentro de dicho plazo; o desde el día siguiente a aquel en que adquiera firmeza la sentencia o resolución administrativa que declare total o parcialmente improcedente el acto impugnado.
En el supuesto de tributos que graven una misma operación y que sean incompatibles entre sí, el plazo de prescripción para solicitar la devolución del ingreso indebido del tributo improcedente comenzará a contarse desde la resolución del órgano específicamente previsto para dirimir cuál es el tributo procedente.
(…)
Artículo 68. Interrupción de los plazos de prescripción.
(…)
3. El plazo de prescripción del derecho al que se refiere el párrafo c) del artículo 66 de esta ley se interrumpe:
a) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario que pretenda la devolución, el reembolso o la rectificación de su autoliquidación.
b) Por la interposición, tramitación o resolución de reclamaciones o recursos de cualquier clase.
(…)
6. Producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción, salvo lo establecido en el apartado siguiente. (…)”.
En el supuesto planteado, según el criterio indicado anteriormente, mientras los estudios realizados en el extranjero por el consultante no se hayan convalidado u homologado en los términos señalados, procederá la tributación de las cantidades derivadas de las becas objeto de consulta, como rendimientos del trabajo, según lo dispuesto en el artículo 17 de la LIRPF, estando sometidas a retención o ingreso a cuenta en los términos previstos en el artículo 99 del mismo cuerpo legal.
Por lo tanto, el día inicial del cómputo del plazo de prescripción para solicitar la devolución comenzará el día siguiente en que el ingreso pueda considerarse indebido o el día siguiente el que se den los requisitos para entender exento de tributación el ingreso derivado de la beca concedida, es decir, cuando se obtenga la correspondiente convalidación u homologación con arreglo a la normativa, pues antes de dicha fecha no se habrá podido solicitar dicha devolución por no considerarse indebido el ingreso.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LGT, 58/2003, Arts. 66 a 68.
LIRPF, 35/2006, Art. 7 j.
RIRPF, RD 439/2007, Art. 2.