La entrega entre las dos sociedades establecidas en territorio español resulta exenta del IVA como exportación conforme al artículo 21.1º de la Ley 37/1992, siempre que la transmitente inicial sea quien expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad y figure como exportadora en el DUA de exportación. La vinculación del transporte a la primera entrega se acredita mediante documentación aduanera; la condición de Incoterm resulta irrelevante para esta calificación.
Hechos
Una empresa establecida en el territorio de aplicación del Impuesto factura a una intermediaria, también establecida en dicho territorio, la venta de unas mercancías destinadas a la exportación. En el documento de exportación figurará como exportadora la primera empresa y se utilizará como factura la expedida por la intermediaria al importador.
Cuestión planteada
Si la entrega entre las dos sociedades establecidas está exenta del Impuesto.
Contestación
1. - El artículo 21, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece:
"Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
1º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.
(…)".
Es doctrina de este Centro Directivo que la entrega realizada en el territorio de aplicación del Impuesto a un adquirente establecido, estará sujeta y no exenta, salvo que la expedición o transporte fuera de la Comunidad, se efectuara por la transmitente inicial, lo que supondrá que en el DUA de exportación figure como exportador la empresa transmitente.
A estos efectos, este Centro Directivo ha señalado reiteradamente en numerosas Resoluciones, entre las que podemos citar, las de fecha 15-02-1996, 29-07-1996, 19-07-1996 y 04-12-2002, correspondientes a los expedientes 380/95, 585/96, 1061/95 y 1904-02, que cuando el transporte esté vinculado a la primera entrega de bienes, entre la empresa española transmitente inicial y el primer destinatario o adquirente, en el caso planteado la empresa consultante, podrán aplicarse las exenciones previstas en el artículo 21 antes citadas, por tratarse de una exportación. En estas contestaciones, igualmente, se determinaba, entre otras consideraciones, que:
“En particular, será aplicable la exención del artículo 21.1º cuando sea el propio transmitente el que expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad, apareciendo ante la Aduana como exportador en nombre propio de los bienes entregados.
La vinculación del transporte a la primera entrega de bienes podrá probarse por cualquier medio de prueba admitido en derecho y fundamentalmente atendiendo a la documentación aduanera de la exportación en la que deberá constar como exportador de los bienes el primer vendedor de los bienes (en quien se inicia la cadena).”
Por lo tanto y conforme a la doctrina antes señalada, la transmisión de las mercancías entre las dos empresas establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto, que va a determinar la salida de los bienes de este territorio y que se formalizará en un DUA de exportación donde figurará como exportadora la primera transmitente de las mercancías, es decir, la proveedora de la consultante, resultará exenta del Impuesto.
Ni en la normativa del Impuesto ni en su desarrollo reglamentario se encuentra referencia alguna relativa a las cláusulas Incoterms.
2. - El artículo 9 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), dispone:
"1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:
1º. Entregas de bienes exportados o enviados por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.
En estos casos la exención estará condicionada a la salida efectiva de los bienes del territorio de la Comunidad, entendiéndose producida la misma cuando así resulte de la legislación aduanera.
A efectos de justificar la aplicación de la exención, el transmitente deberá conservar a disposición de la Administración, durante el plazo de prescripción del Impuesto, las copias de las facturas, los contratos o notas de pedidos, los documentos de transporte, los documentos acreditativos de la salida de los bienes y demás justificantes de la operación.
(…)".
Las operaciones consultadas deberán ajustarse a los indicados requisitos dispuestos en el Reglamento del Impuesto.
3. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 21-. RD.1624/1992.art.9.