Una fusión por absorción entre entidades A y B puede acogerse al régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS, siempre que cumpla los requisitos del artículo 76.1 (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores y compensación ≤10%), se formalice conforme a la Ley 3/2009 y concurran motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) que no sean mera cobertura de ventaja fiscal. La DGT descarta su aplicación cuando la operación tenga como objetivo principal el fraude o evasión fiscal, requiriendo análisis concreto del artículo 89.2 LIS.
Hechos
La entidad consultante, sociedad A, tiene por objeto social la compraventa de bienes inmuebles para su explotación en régimen de arrendamiento y forma parte de un grupo empresarial estando participada al 100% en su capital social por la sociedad H. Esta sociedad H a su vez también posee el 100% del capital social de la sociedad B entidad que en la actualidad se dedica al arrendamiento de locales industriales. Esta sociedad B cuenta con un único activo siendo un inmueble del que ostenta el 70% de su titularidad y el otro 30% lo ostenta la sociedad A, estando en la actualidad arrendado a su único inquilino.
Al objeto de unificar la titularidad del inmueble se pretende llevar a cabo una operación de reestructuración consistente en la fusión por absorción de la sociedad B por parte de la sociedad A. La sociedad B se disolverá sin liquidación y transmitirá en bloque su patrimonio a favor de la entidad A.
Los motivos económicos que impulsan la realización de estas operaciones son los siguientes:
- La eliminación de gestiones administrativas, financieras, fiscales y contables relativas a la sociedad B suprimiéndose así los costes que conlleva.
- Alcanzar una estructura organizativa más racional, unificando la titularidad del inmueble, consiguiendo dar una imagen unitaria frente a terceros.
- Aprovechar por parte de la sociedad A los recursos financieros de la sociedad B dedicándolos a la actividad de arrendamiento de locales.
- Simplificar las cargas imperantes del grupo con el consiguiente ahorro de cargas burocráticas.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.
Contestación
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.1 de la LIS establece que:
“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(…).”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
En el escrito de la consulta se manifiesta que las entidades A y B pretenden fusionarse a través de una fusión por absorción. Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, de 3 de abril, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza para conseguir los siguientes objetivos:
- La eliminación de gestiones administrativas, financieras, fiscales y contables relativas a la sociedad B suprimiéndose así los costes que conlleva.
- Alcanzar una estructura organizativa más racional, unificando la titularidad del inmueble, consiguiendo dar una imagen unitaria frente a terceros.
- Aprovechar por parte de la sociedad A los recursos financieros de la sociedad B dedicándolos a la actividad de arrendamiento de locales.
- Simplificar las cargas imperantes del grupo con el consiguiente ahorro de cargas burocráticas.
Estos motivos se pueden considerar validos a efectos del artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS arts 76.1.a) y 89.2