La no sujeción al IVA del artículo 7.1 LIVA (transmisión de unidad económica autónoma) no genera regularización de cuotas soportadas en bienes de inversión. El régimen de no sujeción excluye la aplicabilidad del mecanismo de regularización ex artículo 109 LIVA, de manera que las cuotas deducidas previamente en tales activos no requieren devolución ni ajuste posterior, siempre que la transmisión reúna los requisitos de autonomía económica y no incurra en las exclusiones del artículo 7.1 LIVA (cesión de bienes, transmisiones ocasionales).
Hechos
Empresario persona física que en el año 2013 inició una actividad de panadería y cafetería en un local alquilado realizando una inversión en elementos del inmovilizado material (mobiliario y maquinaria), habiendo soportado cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que dedujo y en la declaración-liquidación del último trimestre de ese año pedirá la devolución correspondiente.
En el año 2014 va a constituir una sociedad civil junto a otro socio, para realizar la misma actividad, aportando al efecto la totalidad del inmovilizado afecto a su negocio, acogiéndose a la no sujeción prevista en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992.
Cuestión planteada
En el supuesto de que proceda la aplicación de la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido, si debe aplicar regularización alguna de las cutas soportadas y deducidas por los bienes de inversión.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El apartado dos, letra b), del mismo precepto señala que “Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
(…)
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.
2.- Por otra parte, el artículo 7, número 1º, de la citada Ley, establece un supuesto de no sujeción al Impuesto en los siguientes términos:
“No estarán sujetas al Impuesto:
1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.
Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:
a) (suprimida).
b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.
A estos efectos, se considerará como mera cesión de bienes la transmisión de bienes arrendados cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.
c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.
A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Ley.
Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes y derechos, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 20, apartado uno, numero 22.º y en los artículos 92 a 114 de esta Ley.”.
La nueva redacción del número 1º del artículo 7 de la citada Ley supone la actualización de los supuestos de no sujeción de las transmisiones globales de patrimonio para adecuar la Ley 37/1992 a la jurisprudencia europea establecida, entre otras, por la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de noviembre de 2003, recaída en el Asunto C-497/01, Zita Modes Sarl y la sentencia de 10 de noviembre de 2011, recaída en el Asunto C-444/10, Christel Schriever.
En este sentido, el Tribunal señaló en el apartado 40 de la referida sentencia de 27 de noviembre de 2003 que “el concepto de «transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes» debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias.”.
Debe tenerse en cuenta que el criterio establecido por el Tribunal ya había sido reiteradamente aplicado por este Centro directivo en contestación a consultas tributarias; criterio claramente confirmado por la nueva redacción del artículo 7.1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por tanto, siempre que los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, sobre lo que no cabe pronunciarse dados los pocos datos aportados en el escrito de consulta, su transmisión no se sujetará al Impuesto.
3.- El apartado cuatro del artículo 110 de la citada Ley 37/1992, declara que lo dispuesto en este artículo (regularización por entrega de bienes de inversión durante el periodo de regularización) no será de aplicación, en ningún caso, a las operaciones a que se refiere el artículo 7, número 1º de dicha Ley.
4.- Por tanto, en el supuesto de la procedencia de la aplicación del supuesto de no sujeción contemplado en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 a las aportaciones de bienes realizadas por el consultante a una sociedad civil objeto de consulta, este no deberá efectuar regularización alguna por la entrega de bienes de inversión, siendo la sociedad civil adquirente quien se subrogará en la posición del transmitente (consultante) respecto de dichos bienes y derechos, en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 20, apartado uno, numero 22.º y en los artículos 92 a 114 de esta Ley.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 7-1º-110