La fusión por absorción de sociedad íntegramente participada puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS si cumple los requisitos del artículo 83.1.c) TRLIS (transmisión del patrimonio como consecuencia de la disolución sin liquidación) y se formaliza conforme a la Ley 3/2009. Condición determinante: la operación debe sustentarse en motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización); la DGT descarta la aplicación del régimen si el principal objetivo es obtener ventaja fiscal sin justificación económica, conforme al artículo 96.2 TRLIS.
Hechos
La entidad consultante es la cabecera de un grupo formado por ella y sus sociedades dependientes en las que tiene el 100% de participación.
Está obligada a presentar cuentas anuales consolidadas y tributa en el Impuesto sobre Sociedades en el régimen de consolidación fiscal.
Trece de las catorce sociedades dependientes son residentes en territorio español, dedicándose once de ellas a la comercialización de bienes de equipo, otra al arrendamiento de bienes de equipo y otra no tiene actividad. La otra sociedad dependiente es residente en Portugal, y se dedica al arrendamiento de bienes de equipo.
Se pretende realizar una operación de restructuración empresarial, integrando todas las sociedades comercializadoras residentes en una sola a través de una fusión por absorción por parte de la consultante.
La operación se pretende realizar con el objetivo de racionalizar la estructura a nivel organizativo de las distintas sociedades en las que participa la consultante, mejorando de esta forma la gestión de los recursos y de las sociedades filiales, centralizando la planificación y la toma de decisiones en la sociedad cabecera, pudiendo iniciar nuevos proyectos de forma independiente, facilitando la percepción externa de grupo y mejorando la capacidad comercial, inversora, de administración y de negociación con terceros, consiguiendo que la gestión de la participación de las sociedades absorbidas se realice de forma eficaz con mayores medios materiales y existiendo de esta manera una única unidad de decisión e interés.
Cuestión planteada
Si la operación de fusión por absorción descrita se puede acoger a lo establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y si existe alguna implicación fiscal en la operación descrita.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.c) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social”.
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión. Asimismo, el artículo 49 de la Ley 3/2009, en relación con el artículo 31 del mismo texto legal, establece los requisitos necesarios para los supuestos, entre otros, de absorción de sociedad íntegramente participada de forma directa por un socio.
Por tanto, si el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con el objetivo de racionalizar la estructura a nivel organizativo de las distintas sociedades en las que participa la consultante, mejorando de esta forma la gestión de los recursos y de las sociedades filiales, centralizando la planificación y la toma de decisiones en la sociedad cabecera, pudiendo iniciar nuevos proyectos de forma independiente, facilitando la percepción externa de grupo y mejorando la capacidad comercial, inversora, de administración y de negociación con terceros, consiguiendo que la gestión de la participación de las sociedades absorbidas se realice de forma eficaz con mayores medios materiales y existiendo de esta manera una única unidad de decisión e interés. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96