La subcontratación de un profesional que asume los compromisos del contribuyente con sus clientes no extingue la calificación de actividad económica del consultante conforme al artículo 27.1 LIRPF, manteniéndose la obligación de tributar en estimación directa. Los gastos de subcontratación serán deducibles en la determinación del rendimiento neto si se acredita su correlación efectiva con los ingresos derivados de la actividad profesional, conforme a los criterios de deducibilidad previstos en el IS.
Hechos
El consultante viene desarrollando la actividad profesional de asesoramiento fiscal y contable. Con fecha 14 de enero de 2009, el INSS le concede la pensión de incapacidad permanente absoluta, fijándose como fecha de revisión el 1 de julio de 2009. Debido a este carácter provisional quiere conservar su cartera de clientes y continuar su actividad; para ello ha llegado a un acuerdo con un compañero de despacho y profesión para que se haga cargo de sus clientes durante el tiempo que transcurra hasta su recuperación. En ese tiempo, el consultante facturará (como ha venido haciendo hasta ahora) mensualmente a sus clientes, seguirá registrando las facturas de gastos de la actividad recibidas a su nombre, gastos que (exceptuando los que específicamente correspondan al consultante) a su vez facturará al profesional "subcontratado", quien emitirá una factura mensual al consultante por el importe facturado en ese mes por este a sus clientes. De esta forma, el rendimiento neto de la actividad profesional por ese tiempo tendrá un saldo negativo por el importe de los gastos de la actividad no repercutidos por corresponder únicamente al consultante.
Cuestión planteada
Se pregunta si, a efectos del IRPF, es correcto el tratamiento expuesto.
Contestación
El artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), establece lo siguiente:
“Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas”.
En el supuesto consultado, y al margen de las incompatibilidades que —a efectos de la pensión— pudieran plantearse (asunto ajeno a las competencias de este Centro), el planteamiento efectuado por el consultante —subcontratar a un profesional que asume los compromisos del consultante con sus clientes— comporta, en relación al IRPF, el mantenimiento por este del desarrollo de su actividad profesional en los términos del mencionado artículo 27.1, por lo que la determinación del rendimiento neto se regirá por lo dispuesto en los artículos 28 y 30 (este último aplicable al tratarse de una actividad en estimación directa) de la Ley del Impuesto.
Con carácter general, el artículo 28.1 realiza una remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades. Ello nos lleva al artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2204, de 5 de marzo (BOE del día 11), que en su apartado 3 dispone que "en el método de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto a los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se pruebe suficientemente no podrán considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica.
Por tanto, en el presente caso, el planteamiento efectuado por el consultante respecto a los ingresos y los gastos de la actividad durante el tiempo que dure la situación de incapacidad cabe considerarlo correcto, siempre que los gastos estén correlacionados con los ingresos en el sentido indicado y teniendo en cuenta en su caso (si fuera el modalidad aplicable) las especialidades de la estimación directa simplificada.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria(BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 27