La exención por reinversión en vivienda habitual requiere reinvertir el importe en plazo perentorio de 2 años desde la transmisión conforme al artículo 41.2 RIRPF, sin previsión normativa para prórroga por motivos profesionales o desplazamientos. La DGT descarta extender el plazo de reinversión 27 días adicionales: el régimen es de aplicación estricta y vinculante, sin habilitación reglamentaria para ampliaciones discrecionales, por lo que el incumplimiento del plazo determina la pérdida de la exención sobre la porción no reinvertida en el período legal.
Hechos
El 1-12-2008, el consultante, militar de profesión, vendió la que era entonces su vivienda habitual por motivo de un cambio de destino de Zaragoza a Madrid. Mediante escritura pública de fecha 28-12-2010 ha comprado una nueva vivienda en Madrid, reinvirtiendo la totalidad del importe obtenido por la transmisión de la anterior vivienda habitual en esta nueva. Dentro del mismo mes y año (diciembre de 2010) se realizó contrato de compra privado. Durante ciertos períodos de tiempo comprendidos dentro del plazo de los dos años siguientes a la venta de su anterior vivienda habitual, el consultante ha estado destinado en el extranjero. Desde que regresó a España estuvo buscando vivienda.
Cuestión planteada
Si los destinos en el extranjero que el consultante ha tenido, relacionados con su profesión, pueden considerarse razón suficiente para permitir extender en veintisiete días el plazo de 2 años previsto en la normativa para reinvertir en la adquisición de una nueva vivienda habitual las cantidades obtenidas de la venta de la anterior vivienda habitual.
Contestación
La exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual se regula, en desarrollo del artículo 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
(…).
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.
(…).
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.
En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento”.
Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. Para calificar de habitual a la vivienda, conforme regula el artículo 41.1 del RIRPF, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 del mismo, que, entre otros, dispone:
“Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual desde su adquisición, “…debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda en dicho plazo, a las que se refiere el artículo 54 del RIRPF.
Para calificar la vivienda que se transmita como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 del RIRPF, en cuyo apartado 4, se establece:
“4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión”.
Respecto de la nueva vivienda habitual, de acuerdo con el punto 2 del artículo 41, su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual, no estando regulado ningún supuesto de ampliación. La adquisición jurídica se producirá en la fecha en que, de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, concurran el título o contrato y la entrega o tradición de la nueva vivienda.
Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común.
En el presente caso, el consultante transmitió, el 1-12-2008, la que manifiesta era entonces su vivienda habitual. Para poder acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, la adquisición jurídica de la nueva vivienda habitual debería haberse producido dentro de los dos años posteriores a la transmisión de la precedente habitual, a lo más tardar el 1-12-2010, debiendo reinvertir, en dicho período, la totalidad o parte (exención parcial) de lo obtenido por la venta de su anterior vivienda habitual. El incumplimiento de este plazo conlleva para el consultante la pérdida del derecho a exonerar de gravamen la ganancia patrimonial obtenida en la venta de la anterior vivienda habitual, debiendo proceder a regularizar su situación tributaria conforme dispone el artículo 41.4 del RIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 38; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 41, 54.